時(shí)間：2022-08-03 14:32:45
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關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì) 內(nèi)部審計(jì)外包 優(yōu)缺點(diǎn) 可行性
現(xiàn)代意義上的內(nèi)部審計(jì)是20世紀(jì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的產(chǎn)物，它作為一個(gè)職業(yè)被人們所認(rèn)識(shí)也是近半個(gè)多世紀(jì)以來的事情。今天，內(nèi)部審計(jì)在全面開放的國際市場(chǎng)中，已經(jīng)成為了最激動(dòng)人心的、最具活力和挑戰(zhàn)性的職業(yè)之一。
一、內(nèi)部審計(jì)外包的基本狀況
內(nèi)部審計(jì)外包(Internal Audit Outsourcing)，是指企業(yè)從外部聘請(qǐng)專業(yè)人員來執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部部分或全部內(nèi)部審計(jì)工作。內(nèi)部審計(jì)外包最先是由曾經(jīng)全球知名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所安達(dá)信、安永、畢馬威等提出的。他們將內(nèi)部審計(jì)解釋為企業(yè)的一個(gè)成本中心，隨著市場(chǎng)環(huán)境的不斷變化和企業(yè)之間競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，內(nèi)部審計(jì)的傳統(tǒng)職能已不能滿足企業(yè)增加價(jià)值的需求。為適應(yīng)企業(yè)經(jīng)營管理的需求，內(nèi)部審計(jì)職能應(yīng)逐漸向風(fēng)險(xiǎn)管理和戰(zhàn)略管理方面拓展，此時(shí)，企業(yè)將面臨高額的成本。他們極力說服企業(yè)關(guān)注自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，而將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)交給外部咨詢機(jī)構(gòu)來完成。
根據(jù)國外的調(diào)查資料顯示，在美國和加拿大，內(nèi)部審計(jì)外包的企業(yè)比例分別從1996年的21.5％和31.5％上升到2000年的38.0％和34.8％，這些企業(yè)遍布于各行各業(yè)。另外，在還沒有實(shí)施內(nèi)部審計(jì)外包的企業(yè)中，分別還有3成和4成以上的企業(yè)打算未來進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包。眾多會(huì)計(jì)師事務(wù)所也將內(nèi)部審計(jì)外包視為其新的發(fā)展領(lǐng)域。
二、內(nèi)部審計(jì)外包的利與弊
(一)內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)
1、提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性
同外部審計(jì)一樣。內(nèi)部審計(jì)也要求其審計(jì)師客觀、獨(dú)立地完成工作。內(nèi)部審計(jì)師的目標(biāo)是由企業(yè)管理層、董事會(huì)以及專業(yè)準(zhǔn)則所決定的。通常他們的目標(biāo)是審查整個(gè)企業(yè)經(jīng)營的效率和效果，遵循性以及內(nèi)部控制的充分性和有效性。在通常情況下，內(nèi)部審計(jì)師主要是對(duì)管理層負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)部門作為企業(yè)的一個(gè)職能部門，其實(shí)際工作與管理層總有著千絲萬縷的聯(lián)系，管理層可以以直接或間接的方式干預(yù)內(nèi)部審計(jì)師，而外部審計(jì)師獨(dú)立于企業(yè)的所有者和經(jīng)營者。與他們沒有利益沖突或聯(lián)系，有一套公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則需要遵循，還有職業(yè)道德的約束，其工作只對(duì)社會(huì)公眾和合伙人負(fù)責(zé)，因此能夠更為客觀的報(bào)告審計(jì)結(jié)果，相比之下，獨(dú)立性更高。
2、提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量
現(xiàn)代審計(jì)要求審計(jì)人員具有廣博的知識(shí)，外部審計(jì)組織具有先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)，豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，一流的審計(jì)人員，與已經(jīng)習(xí)慣特定程序?qū)徲?jì)的內(nèi)部審計(jì)人員相比，更能適應(yīng)日益發(fā)展的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)要求。另一方面，由于競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制的存在，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)因?yàn)樯媾c發(fā)展的需要，一直處在不斷的學(xué)習(xí)、進(jìn)取之中，綜合素質(zhì)相對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員更為優(yōu)良。
3、節(jié)約內(nèi)部審計(jì)成本
現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)人員除需要及時(shí)、準(zhǔn)確的向企業(yè)管理當(dāng)局報(bào)告有關(guān)查錯(cuò)防弊、資產(chǎn)保護(hù)的信息之外。更重要的任務(wù)是協(xié)助管理人員更有效地管理和控制企業(yè)的各項(xiàng)活動(dòng)。合理有效地配置資源，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。為此，企業(yè)將面臨高額的成本。企業(yè)建立自己的內(nèi)部審計(jì)部門，需要為內(nèi)審部門的運(yùn)轉(zhuǎn)，內(nèi)審人員的薪金，培訓(xùn)支出，市場(chǎng)調(diào)查支出，管理費(fèi)用等等支付一大筆費(fèi)用，并為了應(yīng)對(duì)不斷變化的市場(chǎng)需要不斷培訓(xùn)人才。招攬新的專業(yè)人員。而通過內(nèi)部審計(jì)外包，企業(yè)只需支出一筆固定的費(fèi)用，就可以完成上述一系列工作。此外，電子商務(wù)的發(fā)展是內(nèi)部審計(jì)部門要面對(duì)的一個(gè)新問題，為了適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的內(nèi)審工作，企業(yè)需要研發(fā)新的審計(jì)軟件，處理審計(jì)過程中出現(xiàn)的問題。如果將內(nèi)部審計(jì)外包，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以將這筆費(fèi)用分?jǐn)偟蕉鄠€(gè)客戶，節(jié)約了開發(fā)成本。
4、可以實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置
為了適應(yīng)不斷發(fā)展的市場(chǎng)要求，需要大批專業(yè)技術(shù)人員(例如，工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)、稅務(wù)、營銷策劃等等)參與到企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中。通過內(nèi)部審計(jì)外包，企業(yè)可以不用自己額外招攬人才，而通過外部審計(jì)機(jī)構(gòu)享受到這些服務(wù)。而且，由于外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的活動(dòng)廣泛，企業(yè)還可以了解到最新的市場(chǎng)信息，及時(shí)做出反應(yīng)。
(二)內(nèi)部審計(jì)外包的弊端
內(nèi)部審計(jì)外包不可避免地存在一些問題。
1、外部審計(jì)人員缺乏對(duì)企業(yè)足夠的了解
對(duì)企業(yè)而言，配備專業(yè)審計(jì)人員是一種從長遠(yuǎn)出發(fā)的理性選擇。外部審計(jì)師非固定員工，所以對(duì)企業(yè)的忠誠度可能不及企業(yè)專業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員來得高，外部審計(jì)人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部情況的了解程度也很難與專業(yè)內(nèi)審人員相比，由于要處理的事務(wù)較多，在處理企業(yè)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)難免存在一些問題。
2、可能導(dǎo)致企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的降低
如果長期只依賴外部審計(jì)人員而不發(fā)展自己的內(nèi)部審計(jì)人才，企業(yè)將疏于知識(shí)的積累，而且如果沒有自己的內(nèi)審機(jī)構(gòu)，如果想要獲得有價(jià)值的咨詢服務(wù)，就需要將自己的核心機(jī)密透露給外審機(jī)構(gòu)，這就給企業(yè)的生存發(fā)展帶來了潛在的威脅，可能會(huì)影響企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
3、不利于內(nèi)部控制環(huán)境的優(yōu)化
從某種意義上說，內(nèi)部審計(jì)是對(duì)其他內(nèi)部控制的再控制。內(nèi)部審計(jì)在幫助企業(yè)管理層改善企業(yè)內(nèi)部控制方面發(fā)揮著積極重要的作用，將其外包不利于將企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境優(yōu)化，也不利于其手段和方法的改進(jìn)。
三、內(nèi)部審計(jì)外包對(duì)我國的啟示
(一)我國內(nèi)部審計(jì)外包的可行性
目前在理論界，關(guān)于內(nèi)部審計(jì)外包，有許多爭(zhēng)論，爭(zhēng)論焦點(diǎn)主要圍繞：內(nèi)部審計(jì)外包能否節(jié)省成本，能否優(yōu)化社會(huì)資源配置，能否提高審計(jì)獨(dú)立性，以及能否改善審計(jì)工作質(zhì)量幾個(gè)方面。下面我從這幾個(gè)點(diǎn)來談?wù)勎业目捶ā?/p>
1、從成本效益的角度來看
企業(yè)需要設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)部門，配備專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員來開展內(nèi)部審計(jì)工作。這對(duì)于規(guī)模較大的企業(yè)來說并不困難，但對(duì)于規(guī)模較小的企業(yè)來說，很可能就承擔(dān)不起這筆費(fèi)用，考慮到成本效益原則，小規(guī)模企業(yè)一般不設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)，而直接委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)。而在我國，由于種種原因，中小規(guī)模企業(yè)較多，在我國實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外包是完全有市場(chǎng)的。
2、從優(yōu)化資源配置的角度來看
我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)結(jié)構(gòu)非常單一，絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事審計(jì)業(yè)務(wù)獲得的收入超過80％，對(duì)審計(jì)服務(wù)過度依賴，而非審計(jì)服務(wù)的發(fā)展則明顯不足。我國實(shí)行的是統(tǒng)一會(huì)計(jì)年度，因此審計(jì)業(yè)務(wù)多半集中于每年度的前四個(gè)月份，造成我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所出現(xiàn)明顯的淡旺季。業(yè)務(wù)旺季時(shí)，事務(wù)所業(yè)務(wù)相當(dāng)?shù)亩啵耸址浅＞o張，經(jīng)常需要加班；淡季時(shí)，無所事事，人浮于事。造成人力資源的極大浪費(fèi)，加大了事務(wù)所的運(yùn)行成本。如果事務(wù)所積極開展外包業(yè)務(wù)，就能夠在一定程度上緩解這種淡旺季不均的狀
況，不僅降低了運(yùn)行成本，增加了事務(wù)所的市場(chǎng)份額，也有利于其穩(wěn)定發(fā)展。
3、從提高審計(jì)獨(dú)立性的角度來看
我國現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的起步較晚，主要是在國家審計(jì)推動(dòng)下作為國家對(duì)周有企業(yè)經(jīng)營管理狀況進(jìn)行監(jiān)督的工具而產(chǎn)生的，作為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門的自覺性不夠高。內(nèi)部審計(jì)力度不夠大，受企業(yè)影響較多。聘用外部會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，由于其完全獨(dú)立于企業(yè)，有職業(yè)行規(guī)的約束，能夠?yàn)槠髽I(yè)提供更為獨(dú)立、客觀的服務(wù)。
4、從改善審計(jì)工作質(zhì)量的角度來看
隨著我國融入世界經(jīng)濟(jì)舞臺(tái)的步伐進(jìn)一步加大，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)將愈來愈激烈。企業(yè)管理層必須更加關(guān)注企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)的有效性、風(fēng)險(xiǎn)管理水平的高低，資源使用的合理性，對(duì)內(nèi)審人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)和綜合素質(zhì)的要求也越來越高。而我國目前顯然還沒有足夠數(shù)量的合格內(nèi)審人員。我國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)經(jīng)過20多年的發(fā)展，應(yīng)對(duì)了激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，形成了較強(qiáng)的專業(yè)素質(zhì)，熟練的業(yè)務(wù)水平，加之在管理咨詢服務(wù)領(lǐng)域的實(shí)踐，其業(yè)務(wù)素質(zhì)和專業(yè)能力遠(yuǎn)勝于內(nèi)部審計(jì)人員。
(二)內(nèi)部審計(jì)外包應(yīng)注意的問題
1、加強(qiáng)我國內(nèi)部審計(jì)職業(yè)的監(jiān)管，規(guī)范行業(yè)準(zhǔn)則
在內(nèi)部審計(jì)外包問題上，國外已經(jīng)出現(xiàn)了許多嚴(yán)重的問題。2001年以來，美國爆發(fā)一系列財(cái)務(wù)虛假案，使得安然、世通等巨型公司破產(chǎn)，也導(dǎo)致安達(dá)信這樣一個(gè)有著90多年歷史的世界級(jí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所飽含屈辱地退出審計(jì)市場(chǎng)。其中一個(gè)重要原因就是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)外包，安然公司將內(nèi)部審計(jì)職能外包，由外部審計(jì)事務(wù)所一安達(dá)信負(fù)責(zé)該公司的內(nèi)部審計(jì)職能。
為此，美國于2002年7月25日通過了《公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法》(Public Company Accounting Reform and In-vestor Protection Act of 2002)，簡(jiǎn)稱為《薩賓納斯――奧克斯萊法案》(Sarbanes Oxley Act)，這部法案對(duì)美國乃至對(duì)世界各國會(huì)計(jì)、公司治理、證券市場(chǎng)，都產(chǎn)生了相當(dāng)大的影響?！端_賓納斯――奧克斯萊法案》對(duì)審計(jì)獨(dú)立性作了新的規(guī)定，包括對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供非審計(jì)服務(wù)的限制，其中有一項(xiàng)就是一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得同時(shí)既承擔(dān)企業(yè)的外部審計(jì)又承擔(dān)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)。
2、選擇合適的內(nèi)部審計(jì)外包形式
在選擇內(nèi)部審計(jì)外包時(shí)，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身情況，選擇適合自己的外包形式。對(duì)于大中型企業(yè)而言，按國家規(guī)定要設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，可以選擇補(bǔ)充，部分外包，合作審計(jì)幾種形式。根據(jù)實(shí)際需要，通過外部審計(jì)咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)行適當(dāng)?shù)匮a(bǔ)充，部分外包內(nèi)審業(yè)務(wù)，或聘請(qǐng)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)與其內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行合作審計(jì)。而對(duì)于一般小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計(jì)任務(wù)不多，設(shè)置企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員負(fù)擔(dān)較重，可以選擇將其內(nèi)部審計(jì)職能全部外包，隨著企業(yè)的發(fā)展壯大，逐步設(shè)立其內(nèi)部審計(jì)職能和內(nèi)部審計(jì)人員。
3、加強(qiáng)我國國際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師的培養(yǎng)
雖然內(nèi)部審計(jì)外包的實(shí)施在我國完全是有可行性的，從優(yōu)化資源、節(jié)約成本的角度來考慮，可以選擇補(bǔ)充、部分非關(guān)鍵領(lǐng)域外包、合作審計(jì)，但對(duì)于內(nèi)部審計(jì)完全外包，只能是企業(yè)在過渡時(shí)期節(jié)約成本、提高效益的一種選擇。
美國內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)曾了一份題為“關(guān)于將內(nèi)部審計(jì)技術(shù)外包的觀點(diǎn)”的報(bào)告，在這份報(bào)告中，IIA的主要觀點(diǎn)認(rèn)為：
內(nèi)部審計(jì)最好應(yīng)該由一個(gè)構(gòu)成組織的管理結(jié)構(gòu)組成部分的獨(dú)立的實(shí)體來開展。IIA明確指出，一個(gè)由訓(xùn)練有索的員工恰當(dāng)組成的、勝任的內(nèi)部審計(jì)部門，能夠比合約規(guī)定的審計(jì)服務(wù)更有效率和效果的執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)職能。
只要內(nèi)部審計(jì)員工精通業(yè)務(wù)、工作有效率，并且對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局負(fù)責(zé)，企業(yè)就應(yīng)該自己保留內(nèi)部審計(jì)職能，并使之更好地服務(wù)于企業(yè)。
實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外包，不是為了取代內(nèi)部審計(jì)部門，而是為了讓內(nèi)部審計(jì)職能得到更好地發(fā)揮，我們不能長期依賴外包來執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職能，還是要著力于發(fā)展自己的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員，加強(qiáng)我國國際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師的培養(yǎng)，縮小和國外內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在職能定位等方面的差距，努力培養(yǎng)自己的內(nèi)部審計(jì)人才。
［關(guān)鍵詞］成本內(nèi)部審計(jì)外包
一、問題的提出
內(nèi)部審計(jì)既是一種監(jiān)督成本，也是一種守約成本。作為守約成本，它的發(fā)生是由于高級(jí)經(jīng)理為滿足外部參與者、尤其是股東對(duì)委托責(zé)任的需求。Shere和Kent提出，內(nèi)部審計(jì)是外部審計(jì)的一種附屬職能，“不同的是內(nèi)部審計(jì)成本是直接由經(jīng)理引起的”。就某一企業(yè)來說，如果內(nèi)部和外部審計(jì)過程的總成本可低于只有外部審計(jì)時(shí)的成本，人就更愿意支付內(nèi)部審計(jì)成本。內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的結(jié)合之所以會(huì)節(jié)約成本，是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)人員熟悉企業(yè)內(nèi)部并且具有專門的行業(yè)知識(shí)，比外部審計(jì)更有效率。而且，內(nèi)部審計(jì)也是一種反饋機(jī)制，管理部門可借以彌補(bǔ)各種程序上的缺陷，以避免其對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)和公司的財(cái)務(wù)狀況甚至對(duì)整個(gè)公司產(chǎn)生重大不利影響。內(nèi)部審計(jì)成本也是委托人為了保護(hù)他們的經(jīng)濟(jì)利益而發(fā)生的監(jiān)督費(fèi)用。內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的“責(zé)任報(bào)告”，將內(nèi)部審計(jì)定義為“建立在組織內(nèi)部、服務(wù)于該組織的獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)”。早期內(nèi)部審計(jì)是經(jīng)理的“左膀右臂”，主要是用于協(xié)助管理當(dāng)局完善公司的內(nèi)部管理，降低公司的成本支出，從而最大化公司的利益。
但是，近年來，從美國的“安然事件”、“世通公司案件”、“施樂公司案件”直至國內(nèi)的“銀廣廈”、“麥科特”、“鄭百文”等一系列事件使會(huì)計(jì)信息失真成為熱點(diǎn)，人們?cè)谟懻摃?huì)計(jì)誠信和注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的同時(shí)，也更加清醒地認(rèn)識(shí)到作為審計(jì)監(jiān)督體系重要組成部分的內(nèi)部審計(jì)并沒有充分發(fā)揮其作用，認(rèn)真履行其職能，使其有效性大大削弱。在此背景下，內(nèi)部審計(jì)外部化成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。
內(nèi)部審計(jì)外部化最早是由安永、畢馬威等全球知名的咨詢機(jī)構(gòu)提出來的。所謂內(nèi)部審計(jì)外部化（internalauditoutsouring），又被稱為內(nèi)部審計(jì)外包、內(nèi)部審計(jì)，是指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作部分或全部委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他專業(yè)人員完成。
誰能提供內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)呢？內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)的提供者包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理咨詢公司以及其他類型的組織機(jī)構(gòu)。Kusel等調(diào)查顯示，國際上最大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、地方會(huì)計(jì)師事務(wù)所、咨詢專家、金融機(jī)構(gòu)，以及其他組織都可提供外包服務(wù)。
二、內(nèi)部審計(jì)外包的可能性
傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)主要是服務(wù)于內(nèi)部管理的，它是企業(yè)組織結(jié)構(gòu)中的一個(gè)內(nèi)在構(gòu)成部分。通常，內(nèi)部審計(jì)服務(wù)主要面向公司管理當(dāng)局（監(jiān)督下屬機(jī)構(gòu)及人員的行為）和公司董事會(huì)（監(jiān)督公司最高管理當(dāng)局的行為）。如果內(nèi)部審計(jì)是因?yàn)閱栴}而產(chǎn)生，其目的在于降低企業(yè)成本、最大化企業(yè)價(jià)值的推論能夠成立，那么我們就有理由推斷，內(nèi)部審計(jì)就有可能外部化，只有這種外部化能降低企業(yè)的總體成本。
根據(jù)委托理論，成本構(gòu)成了企業(yè)成本的一部分，它降低了企業(yè)的價(jià)值。企業(yè)家為最大化企業(yè)價(jià)值，在激烈競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境下求得生存，必須要尋找各種有效的方式與手段。Jenson&Meckling認(rèn)為，在搜尋最有效方式過程中，審計(jì)成為降低監(jiān)督成本和成本的一個(gè)有效選擇：“既然外部和內(nèi)部監(jiān)督成本都是由所有者—經(jīng)理人承擔(dān)，那么，所有者—經(jīng)理人將會(huì)為自身利益考慮，尋找一種成本最低的監(jiān)督方式。在有效的市場(chǎng)環(huán)境下，既然外部審計(jì)的成本是由人承擔(dān)，當(dāng)人發(fā)現(xiàn)讓內(nèi)部審計(jì)部門為外部審計(jì)服務(wù)可以降低審計(jì)成本時(shí)，他當(dāng)然樂意如此，讓內(nèi)部審計(jì)部門為外部審計(jì)服務(wù)，還具有較強(qiáng)的“信號(hào)傳遞”作用，讓外部審計(jì)者感到潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低，從而進(jìn)一步降低審計(jì)簽約過程的成本。
內(nèi)部審計(jì)部門監(jiān)督作用失效的一個(gè)重要原因就是最高管理者的干預(yù)。即便公司明確規(guī)定公司最高管理者不得干預(yù)內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)部門可直接向董事會(huì)報(bào)告等，公司管理者還是可以通過直接或間接的方式，影響以至干預(yù)內(nèi)部審計(jì)部門的日常運(yùn)作和審計(jì)結(jié)論。因此，將一些高度專業(yè)化的內(nèi)部審計(jì)工作委托給專門的會(huì)計(jì)職業(yè)組織如會(huì)計(jì)師事務(wù)所，將極大地提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。同樣，公司管理者聘請(qǐng)獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任內(nèi)部審計(jì)工作，也具有極強(qiáng)的“信號(hào)傳遞”作用，可以讓公司的所有者相信，公司管理者將自己置于專業(yè)機(jī)構(gòu)監(jiān)督之下，管理者不會(huì)、也不準(zhǔn)備采取“機(jī)會(huì)主義”行為，損害所有者的利益。在美國，一些大型的保險(xiǎn)或共同基金組織，已經(jīng)將內(nèi)部審計(jì)工作委托給專業(yè)人員。三、內(nèi)部審計(jì)外部化的利弊分析
以上我們通過委托理論對(duì)內(nèi)部審計(jì)外部化的可能性進(jìn)行了初步的分析，內(nèi)部審計(jì)究竟能否外部化？特別是我國國有企業(yè)現(xiàn)階段并沒有建立系統(tǒng)、有效的內(nèi)部審計(jì)制度的情況下，筆者認(rèn)為，企業(yè)只有在進(jìn)一步分析內(nèi)部審計(jì)外部化的利與弊之后，才能進(jìn)行權(quán)衡和選擇。
1.內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)
(1)提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為企業(yè)內(nèi)部的一個(gè)部門，其實(shí)際工作總和管理者有著密切的聯(lián)系，使內(nèi)審部門不能公允地評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。另外，在利益牽制下，內(nèi)部審計(jì)部門也需要迎合管理層的要求，同管理層協(xié)調(diào)好關(guān)系，這使得內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可能會(huì)失去獨(dú)立性。外部審計(jì)工作一般都是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來完成，能站在一個(gè)客觀和公正的立場(chǎng)上來對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)，其結(jié)果只對(duì)社會(huì)公眾和合伙人負(fù)責(zé)，因此能夠客觀地報(bào)告審計(jì)結(jié)果。
(2)提高審計(jì)質(zhì)量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其他專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)擁有大批專業(yè)化人才，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)的要求選用合適的人才。同時(shí)，外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)豐富，熟悉不同行業(yè)的經(jīng)營理念和管理方式，能夠根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)及被審計(jì)單位的行業(yè)特色、經(jīng)營過程、風(fēng)險(xiǎn)控制和管理等活動(dòng)進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)，并提出符合管理者需要的建議，從而提高內(nèi)審工作質(zhì)量。
(3)利用外部優(yōu)勢(shì)。面對(duì)我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源明顯不足的現(xiàn)狀，內(nèi)審業(yè)務(wù)外包能使企業(yè)利用自身所沒有的專業(yè)技能，引用外部先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)和理論，獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
(4)符合成本效益原則。企業(yè)開展內(nèi)部審計(jì)，必須設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)審部門，配備相應(yīng)的人員，其花費(fèi)的支出也可能會(huì)大于產(chǎn)生的效益。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所這樣的外部審計(jì)組織擁有規(guī)模經(jīng)濟(jì)的優(yōu)勢(shì)，可以將高額服務(wù)成本分?jǐn)偨o大量客戶，實(shí)現(xiàn)等效服務(wù)下的成本最低或成本相同下的更高效服務(wù)。再者，傳統(tǒng)以財(cái)務(wù)審計(jì)為主要目的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)不能滿足企業(yè)的需要，在新形勢(shì)下，內(nèi)部審計(jì)的職能逐漸向經(jīng)營效益審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)和管理審計(jì)等方面拓展。這就要求內(nèi)部審計(jì)人員要具備相應(yīng)的會(huì)計(jì)、管理和計(jì)算機(jī)等方面的專業(yè)知識(shí)，而培養(yǎng)滿足這些需要的專業(yè)人才，對(duì)企業(yè)來說，需要付出很高的成本。將內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分外包后，企業(yè)將節(jié)省相關(guān)培訓(xùn)費(fèi)用，能夠起到降低企業(yè)成本的作用。
(5)優(yōu)化社會(huì)資源配置。會(huì)計(jì)師事務(wù)所等專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)由各方面的專家組成，它們的服務(wù)水平越來越高，企業(yè)完全可以將內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)業(yè)務(wù)交給相應(yīng)的專業(yè)服務(wù)公司去做，這樣既可以節(jié)省成本，提高內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量，又能夠使社會(huì)人力資源得到充分有效的利用，從而起到優(yōu)化社會(huì)資源配置的作用。
【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計(jì)外包；可行性；風(fēng)險(xiǎn)控制
企業(yè)內(nèi)部審計(jì)在促進(jìn)企業(yè)的健康長遠(yuǎn)發(fā)展中發(fā)揮著重要的作用，作為現(xiàn)代企業(yè)制度的一個(gè)重要組成部分，受到越來越多的重視。隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)形勢(shì)的變化，為了適應(yīng)時(shí)代和社會(huì)發(fā)展的要求，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)也發(fā)生了相應(yīng)的變化，內(nèi)部審計(jì)外包逐漸得到廣泛應(yīng)用和發(fā)展，成為企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的一個(gè)新突破，有著較好的發(fā)展前景。
一、對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的基本認(rèn)識(shí)
1.內(nèi)部審計(jì)外包的概念
內(nèi)部審計(jì)外包又被成為內(nèi)部審計(jì)或內(nèi)部審計(jì)的外部化，是指企業(yè)將其內(nèi)部審計(jì)的部分或全部職能以契約的形式委托給具有審計(jì)能力的專業(yè)機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)人員來執(zhí)行，它和傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的最大區(qū)別就是審計(jì)主體的變化。
2.內(nèi)部審計(jì)外包發(fā)展歷程
在1988年，部分外部審計(jì)人員開始游說一些企業(yè)外包內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)，但是并沒有取得多大成效。1991年4月，有消息稱美國的一家大銀行將其內(nèi)部審計(jì)部門外包，引起巨大轟動(dòng)，雖然事后證實(shí)這是一則假消息，但內(nèi)部審計(jì)外包卻開始由此得到迅速發(fā)展。
3.內(nèi)部審計(jì)外包的實(shí)施主體
提供內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)的機(jī)構(gòu)包括咨詢管理公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、以及其他的組織機(jī)構(gòu)等。根據(jù)調(diào)查研究顯示，會(huì)計(jì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的實(shí)施主體。
4.內(nèi)部審計(jì)外包形式
從整體上來看，內(nèi)部審計(jì)外包主要分為部分外包以及全部外包兩種類型。其中部分外包又包括補(bǔ)充、審計(jì)管理咨詢、以及合作內(nèi)審三種形式。而全部外包主要用于企業(yè)缺少內(nèi)部審計(jì)部門的情況下。
5.內(nèi)部審計(jì)外包和外部審計(jì)之間的關(guān)系
內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)共同構(gòu)成了審計(jì)監(jiān)督體系，他們之間相互監(jiān)督、相互制約，并互為補(bǔ)充。兩者既具有相同點(diǎn)又具有不同點(diǎn)，相同點(diǎn)主要是目標(biāo)相同，都是對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)以及經(jīng)營管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和審查；不同點(diǎn)主要是兩者的審計(jì)內(nèi)容和服務(wù)對(duì)象不同、審計(jì)范圍與時(shí)間不同、審計(jì)程序不同等。
二、內(nèi)部審計(jì)外包的可行性分析
1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所為內(nèi)部審計(jì)外包提供了可能性
經(jīng)濟(jì)全球化和和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使得世界范圍內(nèi)的競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，為了在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中占據(jù)一定的優(yōu)勢(shì)，會(huì)計(jì)事務(wù)所也在不斷開拓其業(yè)務(wù)范圍，逐漸形成了以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)、稅務(wù)、咨詢服務(wù)等各種業(yè)務(wù)全面發(fā)展的格局。為企業(yè)提供審計(jì)服務(wù)作為對(duì)咨詢業(yè)務(wù)的拓展，逐漸被更多的會(huì)計(jì)事務(wù)所所采納，將成為其業(yè)務(wù)的一個(gè)重要組成部分。更重要的一點(diǎn)是，會(huì)計(jì)事務(wù)所中的注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有豐富的專業(yè)知識(shí)和較高的業(yè)務(wù)水平，完成有能力勝任企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作，為企業(yè)提供較好的服務(wù)。和企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)人員性比，他們?cè)诶碚摵蛯?shí)踐方面都具有較為明顯的優(yōu)勢(shì)。
2.內(nèi)部審計(jì)服務(wù)已經(jīng)成為了標(biāo)準(zhǔn)化產(chǎn)品
國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在上世紀(jì)七十年代就已經(jīng)制定了關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的職業(yè)規(guī)范，并在以后的幾十年間不斷修改和完善，為衡量和評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)工作提供了一定的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。隨著企業(yè)內(nèi)部審計(jì)行業(yè)規(guī)范的完善和統(tǒng)一，內(nèi)部審計(jì)逐漸成為一項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)化服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)知識(shí)作為標(biāo)準(zhǔn)化服務(wù)產(chǎn)品也能夠在市場(chǎng)中進(jìn)行交易。由于市場(chǎng)交易成本在很大程度上與產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)密切相關(guān)，因此內(nèi)部審計(jì)定價(jià)和考核標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一使企業(yè)節(jié)省了大量成本，從而降低了內(nèi)部審計(jì)交易成本。同時(shí)，作為內(nèi)部審計(jì)外包的主體，會(huì)計(jì)事務(wù)所也一直致力于推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定，并且根據(jù)客戶需求，借助于專業(yè)技術(shù)的發(fā)展，著力提供具有特色和特點(diǎn)的服務(wù)產(chǎn)品。
3.內(nèi)部審計(jì)外包影響了外部審計(jì)的獨(dú)立性
會(huì)計(jì)事務(wù)所往往憑借對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)核算、以及業(yè)務(wù)流程等狀況的了解，成為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的首選單位，但是由于其既提供外部審計(jì)又以供外部審計(jì)，于是就容易對(duì)外部審計(jì)的獨(dú)立性產(chǎn)生質(zhì)疑。面對(duì)這些質(zhì)疑，會(huì)計(jì)事務(wù)所一般由兩種選擇進(jìn)行回應(yīng)。首先，對(duì)外部審計(jì)的客戶不會(huì)提供內(nèi)部審計(jì)方面的服務(wù)，這樣不管是部分還是全部外包，都避免了因?yàn)榻?jīng)濟(jì)利益聯(lián)系而對(duì)外部審計(jì)的獨(dú)立性所構(gòu)成的威脅，有效保證了外部審計(jì)的獨(dú)立性。其次，對(duì)于外部審計(jì)客戶，會(huì)同時(shí)提供有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)服務(wù)，并盡可能地采取有效措施來降低對(duì)外部審計(jì)的獨(dú)立性所造成的威脅。
三、內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)和控制
1.內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)類型
1）泄密風(fēng)險(xiǎn)
企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包時(shí)，外包項(xiàng)目的選擇原則是盡可能保護(hù)核心機(jī)密，對(duì)于企業(yè)的核心技術(shù)在一般情況下不會(huì)選擇外包。但是由于內(nèi)部審計(jì)不可避免的會(huì)軍或多或少的接觸到企業(yè)刮泥經(jīng)營中的深層次內(nèi)容，因此內(nèi)部審計(jì)外包存在一定的泄密風(fēng)險(xiǎn)。
2）選擇外包單位風(fēng)險(xiǎn)
外包單位的選擇直接影響到內(nèi)部審計(jì)外包的成敗，一旦與實(shí)力不足的單位合作就可能會(huì)遭受較大的損失。外包從本質(zhì)上來講是借助外部資源，力求提高效率、節(jié)約成本的行為，如果選擇的外包單位不保險(xiǎn)，反而會(huì)增加成本投入，給企業(yè)帶來不必要的損失。
3）喪失獨(dú)立性風(fēng)險(xiǎn)
企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的一個(gè)重要目的就是提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，但是如果所選擇的外包單位同時(shí)還是外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，那么就較為容易喪失外審的獨(dú)立性，造成信息的舞弊、失真等不良后果。
2.外包風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估
企業(yè)在進(jìn)行外包風(fēng)險(xiǎn)聘雇時(shí)，需要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)和經(jīng)營方針、內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的重要性、內(nèi)部審計(jì)外包的要求、內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部審計(jì)應(yīng)急計(jì)劃、外包單位工作業(yè)績、以及對(duì)外包協(xié)議的評(píng)估等。
3.外包單位選擇
在選擇外包單位時(shí)，首先要考慮外包單位本身的軟實(shí)力，例如業(yè)界口碑、專業(yè)實(shí)力、文化理念、發(fā)展前景等。其次，在選擇出幾個(gè)綜合實(shí)力較強(qiáng)的外包單位后，要從定量角度來進(jìn)行比較，考查外包單位的價(jià)格指標(biāo)、財(cái)務(wù)狀況、以及服務(wù)質(zhì)量等。
4.外包合同審查
外包合同是企業(yè)和外包單位進(jìn)行相互約束的主要依據(jù)，因此在合同中對(duì)于外包費(fèi)用、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、應(yīng)急處理、嚴(yán)守機(jī)密、違約賠償?shù)纫性敿?xì)的規(guī)定，并作為正式的書面文件加以保存，避免以后發(fā)生糾紛。同時(shí)，由于社會(huì)環(huán)境和企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境會(huì)不斷的發(fā)生變化，因此可以結(jié)合現(xiàn)實(shí)需要對(duì)合同內(nèi)容進(jìn)行適當(dāng)?shù)男薷暮驼{(diào)整，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包工作的更好發(fā)展。
四、總結(jié)
經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和科學(xué)技術(shù)水平的不斷進(jìn)步，促使企業(yè)著力進(jìn)行組織重組和流程改造，為了減少成本支出，一些企業(yè)逐漸把包括內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)的一些非核心業(yè)務(wù)外包，并取得了一定的成效。但是由于我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的歷史較短，發(fā)展還很不成熟，與發(fā)達(dá)國家存在一定的差異，在實(shí)際的操作過程中出現(xiàn)了不少問題，因此，在未來的發(fā)展中必須充分借鑒其他國家的經(jīng)驗(yàn)，以促進(jìn)我國內(nèi)部審計(jì)外包行業(yè)的健康發(fā)展。
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【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計(jì)；外包；企業(yè)；建議
一、內(nèi)部審計(jì)外包的涵義
內(nèi)部審計(jì)外包又稱內(nèi)部審計(jì)外部化，即到外部尋求審計(jì)服務(wù)資源，是企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分委托給外部的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員來實(shí)施的一種行為模式。外包的目的是將利用組織外部優(yōu)秀的專業(yè)資源，以達(dá)到降低成本、提高效率、提升自身核心競(jìng)爭(zhēng)能力和增強(qiáng)對(duì)環(huán)境的迅速應(yīng)變能力。
內(nèi)部審計(jì)外包起初是由國外發(fā)展起來的。據(jù)統(tǒng)計(jì)，美國和加拿大的企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)外包比例從1996年的23%和32%上升到了2010年的39%和35%。美國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（IIA）在內(nèi)部審計(jì)外包發(fā)展早期，對(duì)此持完全反對(duì)態(tài)度。但隨著內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包的態(tài)度逐漸改變。2006年，IIA在一份官方文件中寫道：“不管作為暫時(shí)的補(bǔ)缺還是作為長期的方案，外包都會(huì)獲取及時(shí)、專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)和勝任的內(nèi)部審計(jì)人員所不可或缺的方式?！笨梢?，美國、加拿大的專業(yè)組織已經(jīng)完全認(rèn)同內(nèi)部審計(jì)外部化這種形式。
二、內(nèi)部審計(jì)外包的形式
主要包括：（1）補(bǔ)充。企業(yè)有些關(guān)鍵性的內(nèi)審項(xiàng)目聘請(qǐng)一些外界專業(yè)人員進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)；總企業(yè)在外地的分企業(yè)可請(qǐng)熟悉當(dāng)?shù)貥I(yè)務(wù)和習(xí)俗的人來幫忙進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作。（2）審計(jì)管理咨詢。是指將原有的咨詢或?qū)徲?jì)項(xiàng)目的擴(kuò)展的審計(jì)業(yè)務(wù)有外部人承包。（3）全包。當(dāng)企業(yè)未設(shè)立單獨(dú)的內(nèi)審部門時(shí)，會(huì)將內(nèi)部審計(jì)職能全外包給中介機(jī)構(gòu)。（4）合作內(nèi)審。某項(xiàng)目會(huì)由內(nèi)部審計(jì)師和外審審計(jì)師共同完成。
三、內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)缺點(diǎn)
具體而言，內(nèi)部審計(jì)的外包有四方面優(yōu)點(diǎn)：（1）企業(yè)可通過外包獲得專業(yè)性的服務(wù)。如會(huì)計(jì)師事務(wù)所有著完善的質(zhì)量控制體系和專業(yè)操作標(biāo)準(zhǔn)，可使企業(yè)獲得所需的專業(yè)服務(wù)。（2）符合成本效益原則。企業(yè)內(nèi)部設(shè)有內(nèi)部審計(jì)部門會(huì)形成固定的成本，加上后期對(duì)職員的培訓(xùn)也會(huì)增加企業(yè)的開支。若將內(nèi)部審計(jì)外包，企業(yè)可節(jié)省這部分的成本費(fèi)用，而且外包支出可能會(huì)遠(yuǎn)小于企業(yè)自身設(shè)有內(nèi)部審計(jì)部門所需的支出。（3）企業(yè)能夠集中精力搞好主業(yè)?，F(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展就是專業(yè)化分工的發(fā)展，因此管理層關(guān)注的焦點(diǎn)應(yīng)該是組織的關(guān)鍵性業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)該將其有限的資源投入到核心業(yè)務(wù)上，提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力。
內(nèi)部審計(jì)外包也會(huì)有一定的缺陷：（1）外包后外部人員對(duì)企業(yè)的狀況不熟悉，而內(nèi)部審計(jì)人員更了解企業(yè)的文化、發(fā)展戰(zhàn)略、管理手段等，這種差異可能會(huì)影響審計(jì)計(jì)劃的深度和審計(jì)程序的執(zhí)行，并可能對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作效率和效果產(chǎn)生重大影響。（2）外包后外部人員審計(jì)工作不夠貼心。（3）可能缺少為未來的管理人員提供培訓(xùn)的平臺(tái)。內(nèi)部審計(jì)人員能夠熟悉各部門主要人員的工作，如果他們進(jìn)入到其他部門工作，會(huì)對(duì)部門間目標(biāo)協(xié)調(diào)一致和改善部門之間的關(guān)系方面起到很大的作用。而內(nèi)部審計(jì)職能全部外包，這種平臺(tái)就徹底的消失了。
四、我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包分析
（一）內(nèi)部審計(jì)外包的可行性分析
目前我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)普遍存在設(shè)置不合理、獨(dú)立性不強(qiáng)等現(xiàn)象。有兩個(gè)問題較為嚴(yán)重，一是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接對(duì)企業(yè)經(jīng)營者負(fù)責(zé)使得內(nèi)部審計(jì)人員受制于經(jīng)營者，從而難以評(píng)價(jià)董事會(huì)、經(jīng)營者這一最高層次人的經(jīng)營決策活動(dòng)。由于內(nèi)部審計(jì)部門依附于其他職能部門使得它易受到領(lǐng)導(dǎo)以及各部門人員的干預(yù)，從而嚴(yán)重影響其獨(dú)立性。二是內(nèi)部審計(jì)人員的整體素質(zhì)偏低。內(nèi)部審計(jì)是由傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)發(fā)展成為管理審計(jì)的，因此要求內(nèi)部審計(jì)人員具有足夠的專業(yè)勝任能力，如要求內(nèi)部審計(jì)人員不僅是財(cái)務(wù)方面的專家，也應(yīng)該是生產(chǎn)管理方面的的專家，并要具備處理企業(yè)非會(huì)計(jì)和非財(cái)務(wù)方面問題所需的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)、工程學(xué)和質(zhì)量控制等方面的知識(shí)。我國現(xiàn)在處于內(nèi)部審計(jì)發(fā)展初級(jí)階段，大部分的內(nèi)部審計(jì)人員來源于企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門，他們的知識(shí)結(jié)構(gòu)不合理，整體素質(zhì)偏低，難以滿足內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的需要。
解決以上問題有兩條途徑：（1）企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)化改進(jìn)進(jìn)行投資，尤其對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)工作予以重視。（2）內(nèi)審?fù)獍氖袌?chǎng)需求看來，隨著企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任的分解，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生了委托與受托的關(guān)系，這種關(guān)系的發(fā)展導(dǎo)致了對(duì)內(nèi)部審計(jì)的大量需求，即使是規(guī)模較小的企業(yè)，隨著企業(yè)的發(fā)展和自身對(duì)內(nèi)部審計(jì)認(rèn)識(shí)的加深，也希望有專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員來加強(qiáng)經(jīng)營管理。而我國現(xiàn)在尚處于內(nèi)部審計(jì)發(fā)展初級(jí)階段，走向內(nèi)部審計(jì)專業(yè)化和職業(yè)化還需要很長的一個(gè)階段，短期內(nèi)并不能夠滿足市場(chǎng)內(nèi)部審計(jì)的需求。因此內(nèi)部審計(jì)外包將會(huì)是一種必然的選擇。
以下三點(diǎn)也看出外部審計(jì)外包是可行的：（1）成本效益角度。一般小企業(yè)不具備設(shè)立相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)部門，配備專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員來開展內(nèi)部審計(jì)工作，小企業(yè)承擔(dān)不起這筆費(fèi)用。考慮到成本效益原則，小企業(yè)會(huì)直接委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)，因此在我國實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外包是完全有市場(chǎng)的。（2）優(yōu)化資源配置。我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)結(jié)構(gòu)單一，而非審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展明顯不足。如果事務(wù)所積極發(fā)展內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù)，將會(huì)填補(bǔ)經(jīng)營淡季的不足，降低運(yùn)營成本，增加事務(wù)所的市場(chǎng)份額，并會(huì)有利于其穩(wěn)定發(fā)展。（3）提高審計(jì)獨(dú)立性角度。外部的中介機(jī)構(gòu)完全獨(dú)立于企業(yè)，加上有行規(guī)的約束，使得它能夠?yàn)槠髽I(yè)提供更為獨(dú)立、客觀的服務(wù)。
（二）內(nèi)部審計(jì)外包對(duì)集團(tuán)企業(yè)的影響
內(nèi)部審計(jì)外包可在一定程度上緩解企業(yè)內(nèi)審發(fā)展中面臨的突出矛盾，具體可表現(xiàn)為：（1）內(nèi)部審計(jì)外包中的外部機(jī)構(gòu)與管理層有很大的利益關(guān)系，在一定程度上削弱了管理層對(duì)其的約束，他們可以站在客觀公正的立場(chǎng)上，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等方面進(jìn)行審計(jì)，能夠毫無避諱的對(duì)企業(yè)在經(jīng)營和控制中的漏洞進(jìn)行評(píng)價(jià)，從而增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。（2）外部審計(jì)機(jī)構(gòu)中存在多種多樣的專業(yè)性人才，其中會(huì)針對(duì)不同企業(yè)不同項(xiàng)目的需要配備不同專業(yè)的人員，同時(shí)為了維護(hù)自身的聲譽(yù)，會(huì)千方百計(jì)地為客戶著想。（3）企業(yè)一些比較難的項(xiàng)目，會(huì)安排外部審計(jì)人員與內(nèi)部審計(jì)人員共同完成，這樣在很大程度上緩解了企業(yè)的壓力，更有利于提高企業(yè)內(nèi)審的效率，更好地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)治理中的作用。（4）集團(tuán)企業(yè)外部審計(jì)人員的介入，對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)有促進(jìn)提高的作用，兩方進(jìn)行交流溝通有利拓展內(nèi)審人員的視野，審視自身的不足，并從中學(xué)習(xí)到新的審計(jì)方法與技術(shù)等。這無疑又會(huì)使企業(yè)內(nèi)部審計(jì)上升一個(gè)臺(tái)階。
五、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包應(yīng)該注意的幾個(gè)問題
（一）企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包并不是要削弱或取代內(nèi)部審計(jì)部門，而應(yīng)始終關(guān)注提升內(nèi)部審計(jì)部門的核心競(jìng)爭(zhēng)力。
（二）選擇合適的內(nèi)部審計(jì)外包機(jī)構(gòu)。企業(yè)可以選擇本土?xí)?jì)師事務(wù)所、管理咨詢企業(yè)等。從目前來看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是內(nèi)審?fù)獍闹饕獙?duì)象，也是較為適合的對(duì)象。
中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀
1.企業(yè)管理者重視程度不足
當(dāng)前的中小企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)沒有充分認(rèn)識(shí)到其重要性，因此忽略了內(nèi)部審計(jì)可以為企業(yè)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益，不夠重視內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)，甚至沒有相應(yīng)的審計(jì)部門。
2.內(nèi)部審計(jì)員工整體素質(zhì)低下
對(duì)我國中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)員工進(jìn)行研究，不難看出在審計(jì)隊(duì)伍中存在著審計(jì)人員學(xué)歷低、經(jīng)驗(yàn)不足的缺點(diǎn)，有很多審計(jì)人員都是從其他部門抽調(diào)過來的，缺乏足夠的審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)。導(dǎo)致在審計(jì)過程中遇到風(fēng)險(xiǎn)也無法及時(shí)發(fā)現(xiàn)并進(jìn)行解決。
3.審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性不足
在很多中小型企業(yè)中，沒有獨(dú)立的審計(jì)部門，審計(jì)業(yè)務(wù)一般是由財(cái)務(wù)部門代為執(zhí)行，這就會(huì)嚴(yán)重影響到企業(yè)的正常審計(jì)工作，使審計(jì)結(jié)果缺乏權(quán)威性。
4.審計(jì)結(jié)果應(yīng)用程度不高
由于我國中小型企業(yè)中審計(jì)部門缺乏獨(dú)立性，審計(jì)層次低，因此也就嚴(yán)重影響到審計(jì)結(jié)果的權(quán)威性，審計(jì)結(jié)果應(yīng)用性低下。更不要說為企業(yè)帶來實(shí)質(zhì)性的利益收入了。
中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的可行性
1.我國法律并未對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包進(jìn)行限制
1994年出臺(tái)的《中華民共和國審計(jì)法》指出，中央國務(wù)院及各地政府都要協(xié)作企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)制度完善，在此后所出臺(tái)的法律中也都規(guī)定要發(fā)展內(nèi)部審計(jì)制度，但是都沒有對(duì)于中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度外包作出過硬性限制說明。所以我國中小企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包活動(dòng)就法律層面而言是合理的，在法律上有著可行性。
2.中小型企業(yè)并未有商業(yè)機(jī)密泄露的危險(xiǎn)
通常來看，企業(yè)如果要向外部機(jī)構(gòu)進(jìn)行咨詢或者是需要外部人員提供財(cái)務(wù)服務(wù)時(shí)，必然會(huì)涉及到企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息泄露，從而影響到企業(yè)在同行業(yè)中的競(jìng)爭(zhēng)力。邁克爾•波特在其企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)理論中指出，中小型企業(yè)在發(fā)展初期幾乎都是通過低成本獲取優(yōu)勢(shì)的，就企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力來看并沒有太多的差異。由于中小型企業(yè)在起步階段，各種核心技術(shù)都尚未真正形成，缺乏關(guān)鍵性的科學(xué)技術(shù)信息，因此也無需擔(dān)心技術(shù)泄露問題，企業(yè)自身都還在模仿先進(jìn)企業(yè)的技術(shù)手段，商業(yè)機(jī)密泄露就更無從談起了。而正是由于中小型企業(yè)具有這一發(fā)展特點(diǎn)，因此，也無需擔(dān)心在內(nèi)部審計(jì)外包過程中會(huì)發(fā)生商業(yè)機(jī)密泄露問題。
3.中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包環(huán)境已形成
中小企業(yè)實(shí)施內(nèi)部審計(jì)外包措施有著良好的環(huán)境氛圍，主要有兩個(gè)方面：一是企業(yè)自身需要得到發(fā)展，而內(nèi)部審計(jì)資源又不足，這就促使企業(yè)尋求外部審計(jì)資源；二是外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，特別是會(huì)計(jì)事務(wù)所，都在不斷拓展業(yè)務(wù)規(guī)模與范圍，以期獲得更大的發(fā)展。現(xiàn)在，我國的中小型企業(yè)數(shù)量占到了整個(gè)企業(yè)數(shù)量的90%左右，對(duì)于整個(gè)國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著支柱性作用，因此會(huì)計(jì)事務(wù)所必然會(huì)抓住這一非常有潛力的群體，為其提供咨詢審計(jì)服務(wù)。會(huì)計(jì)事務(wù)所與中小型企業(yè)進(jìn)行合作也有利于實(shí)現(xiàn)資源共享，形成共贏的局面。
中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包模式
內(nèi)部審計(jì)外包主要分為兩種模式：部分外包、全部外包。部分外包主要是企業(yè)自身也會(huì)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，對(duì)于日常的業(yè)務(wù)往來與管理活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，同時(shí)會(huì)請(qǐng)外包專家就內(nèi)部部分重要項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)；而全部外包則是企業(yè)自身不會(huì)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，把內(nèi)部審計(jì)工作全部交給外部會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)。如果進(jìn)一步細(xì)分的話，又可以將部分外包分為合作內(nèi)審、咨詢管理以及協(xié)力委外三個(gè)不同模式。如果企業(yè)能夠充分利用內(nèi)部審計(jì)外包項(xiàng)目，那么將會(huì)給企業(yè)創(chuàng)造很多經(jīng)濟(jì)效益，但是在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包項(xiàng)目中，運(yùn)用何種外包模式則是非常重要的。中小企業(yè)外包模式可分為四個(gè)階段。
1.全部外包
企業(yè)在發(fā)展過程中會(huì)經(jīng)歷不同的發(fā)展階段，而中小企業(yè)在剛建立時(shí)處于上升期，在這一階段需要根據(jù)企業(yè)自身的成本效益情況合理配置各種資源，此時(shí)將內(nèi)部審計(jì)工作全部進(jìn)行外包，不但可以節(jié)約內(nèi)部審計(jì)資源，同時(shí)還能夠得到內(nèi)部審計(jì)所帶來的增值效益，有助于企業(yè)將更多的精力放在主要業(yè)務(wù)上，為企業(yè)的穩(wěn)定長遠(yuǎn)發(fā)展、業(yè)務(wù)增值打下扎實(shí)的基礎(chǔ)。
2.合作內(nèi)審
中小型企業(yè)在發(fā)展過程中，各項(xiàng)業(yè)務(wù)逐漸趨于成熟，也開始建立起核心業(yè)務(wù)，這時(shí)需要對(duì)于內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)以及審計(jì)方式進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。外部審計(jì)機(jī)構(gòu)畢竟不如企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門，審計(jì)效率、審計(jì)質(zhì)量都是會(huì)有很大差距的，因此企業(yè)也不能一味地進(jìn)行全部外包，這樣不但無助于培養(yǎng)優(yōu)秀的審計(jì)人才，同時(shí)也會(huì)喪失企業(yè)審計(jì)工作的獨(dú)立性。企業(yè)需要和外部審計(jì)部門進(jìn)行溝通交流，學(xué)習(xí)同行業(yè)企業(yè)的先進(jìn)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，逐漸建立起合作內(nèi)審?fù)獍Ｊ?，同時(shí)也要慢慢培養(yǎng)企業(yè)內(nèi)部自身的審計(jì)員工，與外部審計(jì)人員進(jìn)行分工合作。
3.審計(jì)管理咨詢
如果中小企業(yè)過分依賴外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的話，那么內(nèi)部審計(jì)外包項(xiàng)目也就會(huì)出現(xiàn)更多的缺陷，反而不利于中小企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，此時(shí)企業(yè)要想實(shí)現(xiàn)增值就非常困難了。當(dāng)企業(yè)與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)建立起合作關(guān)系之后，外部審計(jì)人員就不太可能像全部外包階段那么盡心盡責(zé)地為企業(yè)服務(wù)，同時(shí)由于外部審計(jì)部門對(duì)于企業(yè)管理有著更為深入的了解，與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員之間的利益沖突也變得更為明顯，審計(jì)工作的客觀真實(shí)性也難以繼續(xù)得以保證，所以此時(shí)企業(yè)就需要將審計(jì)外包模式進(jìn)一步加以轉(zhuǎn)變，向?qū)徲?jì)管理咨詢模式過渡，使得企業(yè)管理層可以控制審計(jì)過程。而在這個(gè)階段，由于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)員工也已經(jīng)有了一定的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)技能與知識(shí)體系都在趨于成熟，所以企業(yè)就可以獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)工作，而無需在依賴外部審計(jì)部門，受其限制。
4.協(xié)力委外
在這一階段企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)制度也不斷趨于成熟，此時(shí)如果企業(yè)想要繼續(xù)發(fā)展，則不能再一味注重節(jié)約成本了。但是如果盲目放棄內(nèi)部審計(jì)外包項(xiàng)目也是不可取的，這對(duì)于企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展、實(shí)現(xiàn)增值都是非常不利的。這時(shí)企業(yè)更加應(yīng)該注重的是如何獲取豐富的管理理念與運(yùn)營經(jīng)驗(yàn)，運(yùn)用協(xié)力委外式的外包形式不但可以使得企業(yè)在審計(jì)中的獨(dú)立性得以保障，同時(shí)又能夠運(yùn)用外部審計(jì)資源來獲取企業(yè)收益，這對(duì)于中小型企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展是非常有幫助的。
中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包的風(fēng)險(xiǎn)
盡管中小企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包時(shí)有著很強(qiáng)的可行性，內(nèi)部審計(jì)外包活動(dòng)也可為企業(yè)帶來諸多好處，但是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外包同時(shí)也存在著一些風(fēng)險(xiǎn)，主要有內(nèi)部財(cái)務(wù)信息泄露、職能缺失、審計(jì)質(zhì)量難以保障等。盡管中小企業(yè)發(fā)展時(shí)間較短，沒有太多商業(yè)機(jī)密，但是如果在這方面不加以控制，任由內(nèi)部財(cái)務(wù)信息外泄，則定然會(huì)影響到企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力提高，不利于企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展。企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包時(shí)，雖然會(huì)提高企業(yè)的審計(jì)效率，綜合利用外部資源，但是不可否認(rèn)的是長此以往下去會(huì)嚴(yán)重降低企業(yè)的獨(dú)立性，喪失內(nèi)部審計(jì)職能。此外企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)工作外包時(shí)，盡管外部審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)豐富，專業(yè)技能強(qiáng)，然而對(duì)于企業(yè)自身業(yè)務(wù)往來則不夠了解，同時(shí)也難以真正結(jié)合企業(yè)的具體情況有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)工作，這對(duì)企業(yè)的審計(jì)效率必然會(huì)大打折扣。中小型企業(yè)既要充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)外包對(duì)財(cái)務(wù)管理的重要性，還要認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)外包可能給企業(yè)帶來的威脅。只有真正認(rèn)識(shí)到利益和問題，才可做到有的放矢，結(jié)合企業(yè)自身需求有針對(duì)性地選擇審計(jì)機(jī)構(gòu)，解決內(nèi)部審計(jì)制約企業(yè)發(fā)展難題，把更多的資源和精力放在產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售工作中去，提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
作者:周鵬飛 陳飛 單位:浙江寧波
參考文獻(xiàn)：
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［關(guān)鍵詞］成本內(nèi)部審計(jì)外包
一、問題的提出
內(nèi)部審計(jì)既是一種監(jiān)督成本，也是一種守約成本。作為守約成本，它的發(fā)生是由于高級(jí)經(jīng)理為滿足外部參與者、尤其是股東對(duì)委托責(zé)任的需求。Shere和Kent提出，內(nèi)部審計(jì)是外部審計(jì)的一種附屬職能，“不同的是內(nèi)部審計(jì)成本是直接由經(jīng)理引起的”。就某一企業(yè)來說，如果內(nèi)部和外部審計(jì)過程的總成本可低于只有外部審計(jì)時(shí)的成本，人就更愿意支付內(nèi)部審計(jì)成本。內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的結(jié)合之所以會(huì)節(jié)約成本，是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)人員熟悉企業(yè)內(nèi)部并且具有專門的行業(yè)知識(shí)，比外部審計(jì)更有效率。而且，內(nèi)部審計(jì)也是一種反饋機(jī)制，管理部門可借以彌補(bǔ)各種程序上的缺陷，以避免其對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)和公司的財(cái)務(wù)狀況甚至對(duì)整個(gè)公司產(chǎn)生重大不利影響。內(nèi)部審計(jì)成本也是委托人為了保護(hù)他們的經(jīng)濟(jì)利益而發(fā)生的監(jiān)督費(fèi)用。內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的“責(zé)任報(bào)告”，將內(nèi)部審計(jì)定義為“建立在組織內(nèi)部、服務(wù)于該組織的獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)”。早期內(nèi)部審計(jì)是經(jīng)理的“左膀右臂”，主要是用于協(xié)助管理當(dāng)局完善公司的內(nèi)部管理，降低公司的成本支出，從而最大化公司的利益。
但是，近年來，從美國的“安然事件”、“世通公司案件”、“施樂公司案件”直至國內(nèi)的“銀廣廈”、“麥科特”、“鄭百文”等一系列事件使會(huì)計(jì)信息失真成為熱點(diǎn)，人們?cè)谟懻摃?huì)計(jì)誠信和注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的同時(shí)，也更加清醒地認(rèn)識(shí)到作為審計(jì)監(jiān)督體系重要組成部分的內(nèi)部審計(jì)并沒有充分發(fā)揮其作用，認(rèn)真履行其職能，使其有效性大大削弱。在此背景下，內(nèi)部審計(jì)外部化成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。
內(nèi)部審計(jì)外部化最早是由安永、畢馬威等全球知名的咨詢機(jī)構(gòu)提出來的。所謂內(nèi)部審計(jì)外部化（internal audit outsouring），又被稱為內(nèi)部審計(jì)外包、內(nèi)部審計(jì)，是指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作部分或全部委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他專業(yè)人員完成。
誰能提供內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)呢？ 內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)的提供者包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理咨詢公司以及其他類型的組織機(jī)構(gòu)。Kusel等調(diào)查顯示，國際上最大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、地方會(huì)計(jì)師事務(wù)所、咨詢專家、金融機(jī)構(gòu)，以及其他組織都可提供外包服務(wù)。
二、內(nèi)部審計(jì)外包的可能性
傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)主要是服務(wù)于內(nèi)部管理的，它是企業(yè)組織結(jié)構(gòu)中的一個(gè)內(nèi)在構(gòu)成部分。通常，內(nèi)部審計(jì)服務(wù)主要面向公司管理當(dāng)局（監(jiān)督下屬機(jī)構(gòu)及人員的行為）和公司董事會(huì)（監(jiān)督公司最高管理當(dāng)局的行為）。如果內(nèi)部審計(jì)是因?yàn)閱栴}而產(chǎn)生，其目的在于降低企業(yè)成本、最大化企業(yè)價(jià)值的推論能夠成立，那么我們就有理由推斷，內(nèi)部審計(jì)就有可能外部化，只有這種外部化能降低企業(yè)的總體成本。
根據(jù)委托理論，成本構(gòu)成了企業(yè)成本的一部分，它降低了企業(yè)的價(jià)值。企業(yè)家為最大化企業(yè)價(jià)值，在激烈競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境下求得生存，必須要尋找各種有效的方式與手段。Jenson & Meckling認(rèn)為，在搜尋最有效方式過程中，審計(jì)成為降低監(jiān)督成本和成本的一個(gè)有效選擇：“既然外部和內(nèi)部監(jiān)督成本都是由所有者―經(jīng)理人承擔(dān)，那么，所有者―經(jīng)理人將會(huì)為自身利益考慮，尋找一種成本最低的監(jiān)督方式。在有效的市場(chǎng)環(huán)境下，既然外部審計(jì)的成本是由人承擔(dān)，當(dāng)人發(fā)現(xiàn)讓內(nèi)部審計(jì)部門為外部審計(jì)服務(wù)可以降低審計(jì)成本時(shí)，他當(dāng)然樂意如此，讓內(nèi)部審計(jì)部門為外部審計(jì)服務(wù)，還具有較強(qiáng)的“信號(hào)傳遞”作用，讓外部審計(jì)者感到潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低，從而進(jìn)一步降低審計(jì)簽約過程的成本。
內(nèi)部審計(jì)部門監(jiān)督作用失效的一個(gè)重要原因就是最高管理者的干預(yù)。即便公司明確規(guī)定公司最高管理者不得干預(yù)內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)部門可直接向董事會(huì)報(bào)告等，公司管理者還是可以通過直接或間接的方式，影響以至干預(yù)內(nèi)部審計(jì)部門的日常運(yùn)作和審計(jì)結(jié)論。因此，將一些高度專業(yè)化的內(nèi)部審計(jì)工作委托給專門的會(huì)計(jì)職業(yè)組織如會(huì)計(jì)師事務(wù)所，將極大地提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。同樣，公司管理者聘請(qǐng)獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任內(nèi)部審計(jì)工作，也具有極強(qiáng)的“信號(hào)傳遞”作用，可以讓公司的所有者相信，公司管理者將自己置于專業(yè)機(jī)構(gòu)監(jiān)督之下，管理者不會(huì)、也不準(zhǔn)備采取“機(jī)會(huì)主義”行為，損害所有者的利益。在美國，一些大型的保險(xiǎn)或共同基金組織，已經(jīng)將內(nèi)部審計(jì)工作委托給專業(yè)人員。
三、內(nèi)部審計(jì)外部化的利弊分析
以上我們通過委托理論對(duì)內(nèi)部審計(jì)外部化的可能性進(jìn)行了初步的分析，內(nèi)部審計(jì)究竟能否外部化？特別是我國國有企業(yè)現(xiàn)階段并沒有建立系統(tǒng)、有效的內(nèi)部審計(jì)制度的情況下，筆者認(rèn)為，企業(yè)只有在進(jìn)一步分析內(nèi)部審計(jì)外部化的利與弊之后，才能進(jìn)行權(quán)衡和選擇。
1.內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)
(1)提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為企業(yè)內(nèi)部的一個(gè)部門，其實(shí)際工作總和管理者有著密切的聯(lián)系，使內(nèi)審部門不能公允地評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。另外，在利益牽制下，內(nèi)部審計(jì)部門也需要迎合管理層的要求，同管理層協(xié)調(diào)好關(guān)系，這使得內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可能會(huì)失去獨(dú)立性。外部審計(jì)工作一般都是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來完成，能站在一個(gè)客觀和公正的立場(chǎng)上來對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)，其結(jié)果只對(duì)社會(huì)公眾和合伙人負(fù)責(zé)，因此能夠客觀地報(bào)告審計(jì)結(jié)果。
(2)提高審計(jì)質(zhì)量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其他專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)擁有大批專業(yè)化人才，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)的要求選用合適的人才。同時(shí)，外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)豐富，熟悉不同行業(yè)的經(jīng)營理念和管理方式，能夠根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)及被審計(jì)單位的行業(yè)特色、經(jīng)營過程、風(fēng)險(xiǎn)控制和管理等活動(dòng)進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)，并提出符合管理者需要的建議，從而提高內(nèi)審工作質(zhì)量。
(3)利用外部優(yōu)勢(shì)。面對(duì)我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源明顯不足的現(xiàn)狀，內(nèi)審業(yè)務(wù)外包能使企業(yè)利用自身所沒有的專業(yè)技能，引用外部先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)和理論，獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
(4)符合成本效益原則。企業(yè)開展內(nèi)部審計(jì)，必須設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)審部門，配備相應(yīng)的人員，其花費(fèi)的支出也可能會(huì)大于產(chǎn)生的效益。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所這樣的外部審計(jì)組織擁有規(guī)模經(jīng)濟(jì)的優(yōu)勢(shì)，可以將高額服務(wù)成本分?jǐn)偨o大量客戶，實(shí)現(xiàn)等效服務(wù)下的成本最低或成本相同下的更高效服務(wù)。再者，傳統(tǒng)以財(cái)務(wù)審計(jì)為主要目的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)不能滿足企業(yè)的需要，在新形勢(shì)下，內(nèi)部審計(jì)的職能逐漸向經(jīng)營效益審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)和管理審計(jì)等方面拓展。這就要求內(nèi)部審計(jì)人員要具備相應(yīng)的會(huì)計(jì)、管理和計(jì)算機(jī)等方面的專業(yè)知識(shí)，而培養(yǎng)滿足這些需要的專業(yè)人才，對(duì)企業(yè)來說，需要付出很高的成本。將內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分外包后，企業(yè)將節(jié)省相關(guān)培訓(xùn)費(fèi)用，能夠起到降低企業(yè)成本的作用。
(5)優(yōu)化社會(huì)資源配置。會(huì)計(jì)師事務(wù)所等專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)由各方面的專家組成，它們的服務(wù)水平越來越高，企業(yè)完全可以將內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)業(yè)務(wù)交給相應(yīng)的專業(yè)服務(wù)公司去做，這樣既可以節(jié)省成本，提高內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量，又能夠使社會(huì)人力資源得到充分有效的利用，從而起到優(yōu)化社會(huì)資源配置的作用。
2.內(nèi)部審計(jì)外部化的局限性
(1)內(nèi)審?fù)獍芊裉岣邔徲?jì)獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)一項(xiàng)基本的職能是通過實(shí)施審計(jì)，對(duì)信息的可靠性、完整性以及內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)。在監(jiān)督和評(píng)價(jià)的過程中，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)誰獨(dú)立、由誰領(lǐng)導(dǎo)、為誰服務(wù)的問題很重要。目前，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置主要有兩種形式:一種是由董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，對(duì)公司的高層管理人員進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)；另一種是受公司最高管理層領(lǐng)導(dǎo)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與其他職能部門處于平等地位。一般來說，在完善的法人治理結(jié)構(gòu)下，由董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)獨(dú)立性較強(qiáng)，而由公司管理層領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)由于直接或間接受制于公司管理人員，獨(dú)立性會(huì)受到削弱。也有人認(rèn)為，內(nèi)審?fù)獍笥捎谥苯踊蜷g接受制于公司管理人員，獨(dú)立性會(huì)受到削弱。有人認(rèn)為，內(nèi)審?fù)獍笥赏獠康谌綄?duì)公司管理層進(jìn)行審計(jì)，可以提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。我們認(rèn)為，這樣兩種說法都比較片面，如果公司法人治理結(jié)構(gòu)比較完善的話，由董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計(jì)本身就具有較強(qiáng)的獨(dú)立性，將其外部化就更是錦上添花。而在法人治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，公司的股東會(huì)和董事會(huì)被內(nèi)部人所控制，公司的審計(jì)往往由幾個(gè)內(nèi)部董事說了算，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想承攬業(yè)務(wù)必須和公司的當(dāng)權(quán)者搞好關(guān)系，最大限度地為公司當(dāng)權(quán)者服務(wù)，此種情況下，內(nèi)部審計(jì)外包也無法增強(qiáng)其獨(dú)立性。因此，內(nèi)部審計(jì)外包能否提高審計(jì)獨(dú)立性應(yīng)具體情況具體分析，不能一概而論。
(2)內(nèi)審?fù)獍芊窆?jié)約成本。這里所指的成本不僅包括企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門需要的經(jīng)濟(jì)支出，還包括企業(yè)高層管理者由于對(duì)內(nèi)部審計(jì)的關(guān)注而耗費(fèi)的體力和精力的人力支出，這一部分支出可以通過機(jī)會(huì)成本來進(jìn)行衡量。企業(yè)設(shè)立內(nèi)審部門的總支出是企業(yè)經(jīng)濟(jì)支出和人力支出兩者之和。內(nèi)部審計(jì)外包的支出主要是企業(yè)向會(huì)計(jì)師事務(wù)所支付的審計(jì)費(fèi)。企業(yè)衡量是否外包應(yīng)遵循成本效益原則，在實(shí)施內(nèi)部審計(jì)獲取相同收益的情況下，當(dāng)企業(yè)從外部購買審計(jì)服務(wù)的支出低于企業(yè)設(shè)置內(nèi)審部門的總支出時(shí)，應(yīng)當(dāng)向外部購買審計(jì)服務(wù)；反之，則應(yīng)當(dāng)設(shè)立內(nèi)審部門，以節(jié)約經(jīng)濟(jì)資源。因此，籠統(tǒng)地說內(nèi)審?fù)獍軌蚬?jié)約企業(yè)成本，是不科學(xué)的。企業(yè)在做出內(nèi)審?fù)獍鼪Q策時(shí)，應(yīng)從理性經(jīng)濟(jì)人的角度算一筆賬。
(3)內(nèi)審?fù)獍芊裉岣邔徲?jì)質(zhì)量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師長期從事鑒證和審計(jì)業(yè)務(wù)，服務(wù)對(duì)象廣泛，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)比較豐富，對(duì)各行各業(yè)的經(jīng)營管理情況都有一定程度的了解。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)審業(yè)務(wù)時(shí)，可以借鑒和吸收其他先進(jìn)企業(yè)的管理經(jīng)驗(yàn)，為企業(yè)出謀劃策，在一定程度上能起到文化融合的作用。而內(nèi)部審計(jì)人員具有較強(qiáng)的信息優(yōu)勢(shì)，他們更加熟悉本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、業(yè)務(wù)流程和企業(yè)文化等情況，且內(nèi)部審計(jì)人員作為企業(yè)的一員，其利益和企業(yè)的前途緊密相連，他們更為關(guān)心企業(yè)的經(jīng)營和管理狀況，對(duì)企業(yè)的依賴度和忠誠度都比較高。與外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師相比，內(nèi)審人員能從企業(yè)利益出發(fā)，提出一些更為適用、更為相關(guān)的建議和評(píng)價(jià)。但是，在某些情況下，內(nèi)審人員可能會(huì)和一些管理人員勾結(jié)，利用企業(yè)內(nèi)部控制中的一些漏洞為個(gè)人謀取私利。那么，究竟誰能更好地為企業(yè)服務(wù)呢?我們認(rèn)為應(yīng)該具體問題具體對(duì)待，在決策時(shí)考慮本企業(yè)具體情況。如果企業(yè)內(nèi)部矛盾重重、人心渙散，那么最好的選擇是聘請(qǐng)具有豐富經(jīng)驗(yàn)的外部審計(jì)師，才能對(duì)企業(yè)進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)和實(shí)施有效的監(jiān)督。
四、結(jié)論與啟示
通過對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包可行性的分析，內(nèi)部審計(jì)外包確實(shí)能夠在一定程度上帶來審計(jì)獨(dú)立性、內(nèi)審工作效率和質(zhì)量的提高及成本節(jié)余等諸多好處，但同時(shí)也存在著一些問題。我們建議，企業(yè)在決定是否采用內(nèi)審?fù)獍姆绞綍r(shí)，應(yīng)著重考慮本單位的實(shí)際情況、所處行業(yè)特點(diǎn)、企業(yè)文化和現(xiàn)有內(nèi)審部門的能力等多方因素權(quán)衡利弊。內(nèi)部審計(jì)外包與否，最終要由管理層根據(jù)本企業(yè)具體情況和實(shí)際需要來決定，要通過內(nèi)部審計(jì)部門和外部審計(jì)組織的競(jìng)爭(zhēng)來實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)不論采取什么樣的形式，其最終目的都是為了更好地履行內(nèi)審職能，更好地為企業(yè)服務(wù)。在作出內(nèi)審?fù)獍臎Q策后，應(yīng)仔細(xì)選擇提供內(nèi)審服務(wù)的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，評(píng)價(jià)其專業(yè)勝任能力、執(zhí)業(yè)信譽(yù)、運(yùn)行控制情況、財(cái)務(wù)狀況，以最大程度地避免內(nèi)審?fù)獍鼛淼娘L(fēng)險(xiǎn)和問題。
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關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；外包；可行性分析；對(duì)策建議
中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A doi：10.19311/ki.1672-3198.2016.33.113
1 炔可蠹頻暮義及研究背景
國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)于2001年1月的《國際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》中指出：內(nèi)部審計(jì)作為一種管理與咨詢活動(dòng)，其具備一定的客觀、獨(dú)立性，開展該項(xiàng)工作的目的主要在于：通過推動(dòng)企業(yè)運(yùn)作效率的提高，以增加企業(yè)的價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)的功能是內(nèi)部審計(jì)價(jià)值的直接體現(xiàn)，企業(yè)通過內(nèi)部審計(jì)來實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)在多層次、全方位的管理，使得企業(yè)管理達(dá)到制約、預(yù)防、鑒證、促進(jìn)、建設(shè)性和建議的作用。企業(yè)才能更加合理的組織人力、物力、財(cái)力等各方面的資源，使得資源分配更加優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展和進(jìn)步。我國在經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的過程中，內(nèi)部審計(jì)逐漸成為各企業(yè)用來完善內(nèi)部管理機(jī)制的工具。內(nèi)部審計(jì)身為企業(yè)的一種重要的監(jiān)督手段和咨詢活動(dòng)，同時(shí)對(duì)提高企業(yè)的價(jià)值和促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部的控制有著舉足輕重的地位。最初，內(nèi)部審計(jì)由公司內(nèi)部自設(shè)部門來組織實(shí)施，但由于我國的內(nèi)部審計(jì)起步較晚，在發(fā)展中出現(xiàn)了例如相關(guān)管理制度不夠完善，內(nèi)審效果也達(dá)不到人們所期望的那樣等各方面的問題，再加上企業(yè)管理層的干涉導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和執(zhí)行性有所偏差，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)無法滿足競(jìng)爭(zhēng)越發(fā)激烈的市場(chǎng)要求。企業(yè)為了保持自身的競(jìng)爭(zhēng)力并且能夠科學(xué)有效的利用資源，也開始學(xué)習(xí)國外外包的形式將部分業(yè)務(wù)進(jìn)行外包來提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。內(nèi)部審計(jì)外包適時(shí)的出現(xiàn)，專業(yè)的機(jī)構(gòu)承包內(nèi)部審計(jì)職能解決了傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)解決不了的問題。
2 我國內(nèi)部審計(jì)外包的概念和形式
我國內(nèi)部審計(jì)外包形式主要包括：國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)外包的形式主要由內(nèi)部審計(jì)外包和合作內(nèi)審兩種形式組成。內(nèi)部審計(jì)外包指的是：企業(yè)或組織以合同形式將其內(nèi)部審計(jì)部分或全部職能委托給組織或企業(yè)外部的機(jī)構(gòu)執(zhí)行，并且撤銷內(nèi)部審計(jì)部門。合作審計(jì)則指的是：企業(yè)保留有內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，并且將部分審計(jì)業(yè)務(wù)外包出去。在合作審計(jì)模式下，企業(yè)通常會(huì)將一些比較核心的業(yè)務(wù)內(nèi)容（如涉及到商業(yè)機(jī)密的業(yè)務(wù)），交由內(nèi)部審計(jì)人員負(fù)責(zé)審查；針對(duì)一些非核心的業(yè)務(wù)，則將之外包給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；而針對(duì)一些比較重要，并且對(duì)審計(jì)人員執(zhí)業(yè)能力要求較高的業(yè)務(wù)，則交給內(nèi)、外部審計(jì)人員共同完成。
3 內(nèi)部審計(jì)外包的原因及可行性分析
3.1 內(nèi)部審計(jì)外包的原因
3.1.1 出于企業(yè)的成本的考慮
企業(yè)經(jīng)營的最終目的是將利潤最大化，因此在內(nèi)部審計(jì)的形式選擇上，花費(fèi)的成本是很重要的考慮因素。與企業(yè)自設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)相比外包的很多優(yōu)勢(shì)變的顯而易見，首先如果企業(yè)自設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，前期需要一筆總額不大的固定投入用于購買辦公設(shè)備、雇傭人員等準(zhǔn)備工作，內(nèi)部審計(jì)外包則完全不需要這筆固定投入。其次，自設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)必然需要對(duì)審計(jì)人員定期進(jìn)行培訓(xùn)以增強(qiáng)他們的專業(yè)技能，擴(kuò)展他們的眼界，這筆花費(fèi)隨著企業(yè)的成長必然會(huì)越來越大，所以許多企業(yè)迫于成本，只能選擇外包。
3.1.2 出于外埠的壓力的考慮
如果是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)提供的審計(jì)報(bào)告，投資企業(yè)難以信服。在跨國公司中也會(huì)出現(xiàn)不得不選擇外包的情況，母公司不了解子公司當(dāng)?shù)氐娘L(fēng)俗、文化情況，為了因地制宜，母公司選擇將子公司的內(nèi)部審計(jì)外包給子公司所在地的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。
3.1.3 出于企業(yè)內(nèi)部缺陷的考慮
企業(yè)內(nèi)部審計(jì)缺乏獨(dú)立性，受到董事會(huì)、總經(jīng)理等的干預(yù)和左右，無法公正客觀的得出審計(jì)結(jié)果，而外包后的機(jī)構(gòu)不受制于企業(yè)的管理層，可以更加客觀，事實(shí)就是的提出企業(yè)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的問題。再者，外包機(jī)構(gòu)中的審計(jì)人員具有更高的專業(yè)素養(yǎng)，可以提出更有建設(shè)性的建議和補(bǔ)救措施。
3.2 內(nèi)部審計(jì)外包的可行性分析
獨(dú)立性：內(nèi)部審計(jì)外包后，首先審計(jì)的主體發(fā)生了巨大改變，審計(jì)主體獨(dú)立于企業(yè)自身，也獨(dú)立于企業(yè)的管理層，其實(shí)質(zhì)的獨(dú)立性明顯得到了提升。這樣一來，審計(jì)機(jī)構(gòu)可以完全站在股東的立場(chǎng)上，將股東財(cái)富最大化，對(duì)董事會(huì)的各種重大決策進(jìn)行公證、專業(yè)的分析，有效提高決策的成功率、降低風(fēng)險(xiǎn)、減少剩余損失。
專業(yè)性：再者審計(jì)人員獨(dú)立后，可以不受企業(yè)管理層的約束，在經(jīng)營者的支持下，用自己的經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)對(duì)管理層進(jìn)行嚴(yán)格審查，提出客觀的意見并提供有效的改進(jìn)措施，保證管理層按照公司規(guī)章管理，提高管理效率，避免錯(cuò)誤缺漏，增加企業(yè)價(jià)值。
外包審計(jì)機(jī)構(gòu)具有更多不同類型的人才，資產(chǎn)評(píng)估、管理咨詢、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等，所謂“術(shù)業(yè)有專攻”，審計(jì)結(jié)果的專業(yè)性、可靠性得到大大的提高。
法律性：《中華人民共和國審計(jì)法》中明確規(guī)定：國務(wù)院各部門和地方人民政府各部門、國有的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織，應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度。我國企業(yè)為了健全內(nèi)部審計(jì)，將部分或全部內(nèi)部審計(jì)外包從法律角度來說也是可行的。
4 內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)分析
4.1 企業(yè)信息泄露風(fēng)險(xiǎn)
在企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)工作交托給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)時(shí)，就意味著信息開始或多或少的外漏，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)工作的成功實(shí)施是建立在企業(yè)將內(nèi)部的信息、數(shù)據(jù)提供給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)為基礎(chǔ)的，有時(shí)，企業(yè)為了能獲得更有價(jià)值的建議會(huì)迫不得已將核心機(jī)密提供給外部審計(jì)機(jī)構(gòu)。而外部審計(jì)機(jī)構(gòu)會(huì)不停的為不同的企業(yè)提供審計(jì)服務(wù)，在他們的不經(jīng)意間，不同企業(yè)的信息就有可能流露出來。
4.2 內(nèi)部審計(jì)外包范圍、外包方式和外包機(jī)構(gòu)的選擇風(fēng)險(xiǎn)
將哪一部分外包，如何外包，這兩個(gè)問題在外包過程中也很值得思考。核心部分外包雖然會(huì)使外包機(jī)構(gòu)提供的評(píng)價(jià)和改進(jìn)措施更具有價(jià)值，但是同時(shí)也面臨著核心機(jī)密外漏，降低了自身競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的風(fēng)險(xiǎn)。外部審計(jì)人員只在合同約定的范圍內(nèi)進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)，存在著一定的被動(dòng)性，缺乏了一定的主觀能動(dòng)性，導(dǎo)致審計(jì)過程流于形式。不能夠積極主動(dòng)的幫助管理層發(fā)現(xiàn)公司在經(jīng)營的過程中遇到的問題，并提出合理化建議。
企業(yè)在確定外包后首要工作就是在市場(chǎng)上眾多的審計(jì)機(jī)構(gòu)中選擇合適的一個(gè)，在這個(gè)選擇的過程中也存在著很大的風(fēng)險(xiǎn)。由于審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)相關(guān)資質(zhì)、專業(yè)水平、經(jīng)營狀況并不完全公開，企業(yè)從正規(guī)渠道無法獲得審計(jì)機(jī)構(gòu)的信息，在選擇時(shí)就存在著盲區(qū)，這種情況下選擇對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)很有可能無法達(dá)到企I的審計(jì)要求。
4.3 內(nèi)部審計(jì)外包質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)
外部審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)企業(yè)的信息掌握的并不充分。公司員工對(duì)于外部審計(jì)人員的審計(jì)工作的配合程度也直接影響外部人員審計(jì)的質(zhì)量和效率。內(nèi)部員工對(duì)公司的情況有所隱瞞，就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)的工作開展緩慢，進(jìn)而影響審計(jì)的結(jié)果。內(nèi)部審計(jì)外包的獨(dú)立是建立在外部審計(jì)人員的堅(jiān)守職業(yè)道德的基礎(chǔ)上的。事實(shí)上也存在少數(shù)外部審計(jì)人員的營私舞弊的行為，對(duì)該披露的事實(shí)不披露，對(duì)于該出具無保留意見或者保留意見的時(shí)候不按照規(guī)定出具。
5 內(nèi)部審計(jì)外包風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施
5.1 評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)
在內(nèi)部審計(jì)外包前，企業(yè)內(nèi)部管理層應(yīng)該根據(jù)想要達(dá)到的審計(jì)目標(biāo)，有選擇性的收集相關(guān)信息和類似審計(jì)外包案例，預(yù)估審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，然后統(tǒng)籌企業(yè)資源，評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生影響的大小以及企業(yè)自身對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的承受能力。對(duì)于企業(yè)來說，慎重選擇外包審計(jì)機(jī)構(gòu)很重要，需要在市場(chǎng)上了解外包審計(jì)機(jī)構(gòu)的人員專業(yè)水平和資質(zhì)、外包機(jī)構(gòu)在業(yè)界的聲譽(yù)和以往客戶的評(píng)價(jià)，外包審計(jì)機(jī)構(gòu)的經(jīng)營狀況，外包審計(jì)機(jī)構(gòu)的收費(fèi)水平來挑選出適合企業(yè)審計(jì)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)。在選擇合適的審計(jì)機(jī)構(gòu)后，應(yīng)當(dāng)考慮外包的范圍和方式，不適合的外包方式會(huì)導(dǎo)致企業(yè)核心信息泄露，企業(yè)內(nèi)部和外包審計(jì)機(jī)構(gòu)無法很好的合作達(dá)到企業(yè)預(yù)期的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。在一切確定后，簽訂外包合同也需同樣慎重。在合同中企業(yè)可以將所有可預(yù)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)在合同中詳細(xì)列出來確保自身的利益。
5.2 加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)服務(wù)的監(jiān)督和規(guī)范化
組建采取矩陣或項(xiàng)目型結(jié)構(gòu)的團(tuán)隊(duì)，以提高內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)質(zhì)量，從而達(dá)到降低內(nèi)部審計(jì)的外包機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)。
外包機(jī)構(gòu)應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)服務(wù)的監(jiān)督和規(guī)范化。將整個(gè)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一規(guī)范管理和指導(dǎo)，制定相應(yīng)的指導(dǎo)性規(guī)范文件。就外包機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性問題的保障應(yīng)該明確具體的內(nèi)部管理制度，避免由于外包人員的收受賄賂，導(dǎo)致外包機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性不能得到足夠的保障。在保證獨(dú)立性的同時(shí)，也要堅(jiān)守職業(yè)道德，對(duì)審計(jì)的企業(yè)的機(jī)密保密，嚴(yán)格為企業(yè)保守商業(yè)秘密。
外包機(jī)構(gòu)在組織內(nèi)部審計(jì)外包的工作團(tuán)隊(duì)的可以選擇采用矩陣結(jié)構(gòu)或是項(xiàng)目型結(jié)構(gòu)。組織團(tuán)隊(duì)的時(shí)候有選擇性的抽調(diào)負(fù)責(zé)各個(gè)職能的專業(yè)從業(yè)人員，這樣在實(shí)施審計(jì)的過程中能夠充分發(fā)揮各自的優(yōu)勢(shì)，使得審計(jì)工作能夠圓滿的完成。
5.3 制定合理的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
在外部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)過程中和完成工作后，企業(yè)要實(shí)時(shí)評(píng)估其審計(jì)工作來確保外包的業(yè)務(wù)可以達(dá)到預(yù)期的標(biāo)準(zhǔn)，但是業(yè)內(nèi)仍然沒有一個(gè)統(tǒng)一完善的評(píng)級(jí)標(biāo)準(zhǔn)。IIA在調(diào)查的基礎(chǔ)上，總結(jié)出評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)業(yè)績的標(biāo)準(zhǔn)體系，這些標(biāo)準(zhǔn)包括：數(shù)量化標(biāo)準(zhǔn)（如審計(jì)工作時(shí)間、審計(jì)次數(shù)、審計(jì)報(bào)告次數(shù)、審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額等）、質(zhì)量化標(biāo)準(zhǔn)（如提出的提高經(jīng)營效率、促進(jìn)內(nèi)部控制的建議）、反饋式標(biāo)準(zhǔn)（如管理層和審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)、對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)提出的改進(jìn)建議的評(píng)價(jià)、對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)專業(yè)勝任能力和工作效率。
6 結(jié)論與展望
隨著我國改革開放的進(jìn)一步擴(kuò)大，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善，企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的壓力越來越大，提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，改善企業(yè)管理制度，降低成本損耗，成為了企業(yè)發(fā)展的必修課。內(nèi)部審計(jì)的重要性凸顯無疑，而具有高素質(zhì)的從業(yè)人員的外包機(jī)構(gòu)必定是內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的保證。內(nèi)部審計(jì)外包以多種形式存在于市場(chǎng)，服務(wù)于企業(yè)，可以說內(nèi)部審計(jì)的外包形式是一把雙刃劍，對(duì)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)有利也有弊。將內(nèi)部審計(jì)的外包是時(shí)代進(jìn)程的需要，它將市場(chǎng)內(nèi)外的資源整合，幫助企業(yè)提高了競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。企業(yè)在實(shí)施內(nèi)部審計(jì)外包制度的過程中，應(yīng)該注重對(duì)外包劣勢(shì)的關(guān)注，掌握外包風(fēng)險(xiǎn)，并積極采取措施加以防范，充分發(fā)揮出內(nèi)部審計(jì)的優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)。
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