時(shí)間：2023-03-21 17:12:33
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一、博弈論與審計(jì)發(fā)展
審計(jì)（auditing），拉丁詞根audiro源自于“聽(tīng)”的意思。漸漸演化到今天，由審計(jì)人員根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通過(guò)對(duì)企業(yè)帳目、帳證、帳實(shí)的核對(duì)，幫助企業(yè)規(guī)范財(cái)務(wù)制度。對(duì)于股份制公司，事務(wù)所還要對(duì)全體股民負(fù)責(zé)，出具審計(jì)報(bào)告，確證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。由此可見(jiàn)，審計(jì)作為市場(chǎng)管理的一個(gè)組成部分，是一種能動(dòng)性的價(jià)值管理活動(dòng)，審計(jì)客體是一定會(huì)計(jì)單位的價(jià)值運(yùn)動(dòng)。主體與客體的關(guān)系是管理與被管理、監(jiān)控與被監(jiān)控的關(guān)系。當(dāng)今，企業(yè)實(shí)行電算化會(huì)計(jì)方興末艾，計(jì)算機(jī)審計(jì)又掀；但無(wú)可否認(rèn)，作為經(jīng)濟(jì)行為主體的人，作為“經(jīng)濟(jì)人”的會(huì)計(jì)單位，始終將是注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面對(duì)的真正主體。人與人關(guān)系中的相互影響、相互作用、利益沖突與一致、競(jìng)爭(zhēng)與合作仍將成為經(jīng)濟(jì)學(xué)所探討的主要話題之一。
博奔論，也稱“對(duì)策論”。始于五十年代，八十年代以來(lái)在經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域取得廣泛發(fā)展與利用。一般可分為合作博弈與非合作博弈。其區(qū)別在于人們的行為相互作用時(shí)，當(dāng)事人能否達(dá)成一個(gè)具有約束力的協(xié)定。一般所指的博弈都是非合作博弈，即當(dāng)事人間不能達(dá)成一個(gè)具有約束力的協(xié)定。根據(jù)參與人行動(dòng)的先后，博弈可分為靜態(tài)博弈（staticgame）與動(dòng)態(tài)博奔（dynamicgame）。在靜態(tài)博弈中，參與人同時(shí)選擇行動(dòng)或雖非同時(shí)但后行動(dòng)者不知道前者參與的具體行動(dòng)。在動(dòng)態(tài)博奔中，參與者有先后順序，且后行動(dòng)能夠觀察到先行動(dòng)者所選擇的行為。根據(jù)參與者對(duì)其他參與者（對(duì)手）了解的情況大小分為完全信息博弈和非完全信息博弈。將上述兩個(gè)角度的劃分結(jié)合起來(lái)，得到四種狀況及對(duì)應(yīng)均衡概念，。gp完全信息動(dòng)態(tài)博弈納什均衡（nashequilibrium）（納什，1950，1951）和完全信息動(dòng)態(tài)博奔子博奔完美納什均衡（subgameperfectequilibrium）（澤爾騰，1965），以及不完全信息靜態(tài)博奔、貝葉斯納什均衡（bayesianasll遼quilibrium）
（海薩尼，1967—1968）和不完全信息動(dòng)態(tài)博弈、完美貝葉斯納什均衡（perfectbayeseanashequilibrium）（kreps&wilson，1982）（fudenbeg&tirole，1991）。
二、約束力與均衡——博奕與審計(jì)制度的作用
1.完全信息博棄
審計(jì)與會(huì)計(jì)的工作程序可能并不一致。會(huì)計(jì)通過(guò)對(duì)數(shù)與量進(jìn)行記錄、計(jì)算、整理、匯總，以至把數(shù)據(jù)編成一系列能夠表現(xiàn)企業(yè)活動(dòng)的指標(biāo)體系；另一方面通過(guò)計(jì)劃預(yù)測(cè)、決策、指揮、考核、調(diào)節(jié)對(duì)企業(yè)的運(yùn)動(dòng)過(guò)程進(jìn)行有效控制。而審計(jì)人員則通過(guò)觀察、檢測(cè)、背景分析，了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；通過(guò)帳冊(cè)記錄、原始憑證的抽驗(yàn)對(duì)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行有效監(jiān)控。因此，會(huì)計(jì)信息對(duì)審計(jì)來(lái)說(shuō)十分重要。同時(shí)，這些信息可能具有排斥性，即認(rèn)為會(huì)計(jì)有可能決定隱瞞、部分藏匿還是公開(kāi)。但面對(duì)信息渠道廣泛的事務(wù)所而言，缺失的部：息可以從別處補(bǔ)足。更可依靠法令威懾企業(yè)，從而對(duì)企業(yè)的會(huì)。度形成約束力，保證雙方擁有充分信息。
2.重復(fù)博棄
審計(jì)制度決定了民間創(chuàng)辦的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有高度：性、積極性。在對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)工作的核查過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)違規(guī)問(wèn)題，立刻要求企業(yè)改正；違法問(wèn)題依法嚴(yán)懲。審計(jì)人員有精力、有時(shí)間、有責(zé)任將這項(xiàng)任務(wù)進(jìn)行到底。下次審計(jì)仍不合格，再次改正，并寫入審計(jì)報(bào)告中。無(wú)論哪一次，企業(yè)都不能僥幸逃脫重復(fù)博弈，從而受到會(huì)計(jì)行為的制約。
3.均衡狀態(tài)
審計(jì)制度決定于國(guó)家、社會(huì)、職業(yè)規(guī)范對(duì)它的約束力。若有與企業(yè)同謀之嫌，審計(jì)人員將受輕則職業(yè)公約、重則國(guó)家法令的雙重制裁。同時(shí)，在向股民負(fù)責(zé)的同時(shí)，事務(wù)所對(duì)接受審計(jì)單位的廣大股東也有一定責(zé)任，一旦審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)不可卸責(zé)的偏差，事務(wù)所也將受到懲罰。另一方面，不斷接受技術(shù)培訓(xùn)和高智商、高收入的審計(jì)人員，其業(yè)務(wù)素質(zhì)、職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)資格受到一年一度的評(píng)估，保證了審計(jì)人員跟上被審公司高科技財(cái)會(huì)技術(shù)運(yùn)用的發(fā)展，使；在設(shè)備上、技術(shù)上旗鼓相當(dāng)，勢(shì)均力敵。
三、友愛(ài)能持續(xù)下去嗎——現(xiàn)今審計(jì)制度的缺陷與展望
先來(lái)看看囚犯的兩難處境：
甲囚
乙囚坦白抵賴坦白（8.8）（10，2）
抵賴（2，10）（o，0）
在上述兩難處境（dilema）中，若囚犯甲、乙都坦白，則兩人各判8年，兩者一坦白一抵賴，分別判2年、10年，兩者都抵賴，不判刑。在強(qiáng)大的政策攻心下，由于畏罪心理，一殷囚犯?jìng)兌歼x擇坦白；因?yàn)楹Σ\出賣，都希望得到減刑處理，于是形成默
契。
現(xiàn)實(shí)意義下，默契無(wú)處不在。從內(nèi)審制度看，總公司依靠?jī)?nèi)審部門對(duì)于公司監(jiān)控、評(píng)估。經(jīng)營(yíng)狀況不好的子公司會(huì)坦言相告難處，內(nèi)審部門也會(huì)給與相當(dāng)通融，對(duì)某些不規(guī)范的作法不加追究，以保障總公司的利益。
財(cái)政審計(jì)制度產(chǎn)生于公共財(cái)政受托責(zé)任關(guān)系的確立，并隨著社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、責(zé)任關(guān)系以及國(guó)家公共行政模式的演變而發(fā)展變化，呈現(xiàn)出不同的特性和內(nèi)容，演變出立法型、司法型、獨(dú)立型和行政型四種財(cái)政審計(jì)制度模式。
林玲(2006) 和余春華等(2004) 等專家學(xué)者對(duì)英國(guó)、美國(guó)、加拿大、意大利、德國(guó)、日本、瑞典等國(guó)家公共財(cái)政審計(jì)的范圍和內(nèi)容做了研究，他們提出的觀點(diǎn)對(duì)于我國(guó)具有重要啟示作用。本文主要考察中西方現(xiàn)行財(cái)政審計(jì)制度，比較不同財(cái)政審計(jì)制度下審計(jì)的獨(dú)立性和財(cái)政審計(jì)權(quán)，分析財(cái)政審計(jì)制度變遷的主要途徑和主要影響因素，提煉出中國(guó)財(cái)政審計(jì)制度變遷的主線，形成對(duì)財(cái)政審計(jì)制度變遷規(guī)律的初步認(rèn)識(shí)和把握。
國(guó)外財(cái)政審計(jì)制度的歷史考察
在現(xiàn)今世界上己建立審計(jì)監(jiān)督制度的160個(gè)國(guó)家(地區(qū))，財(cái)政審計(jì)制度一般可分為四種類型，即立法型、司法型、獨(dú)立型和行政型。立法型，即財(cái)政監(jiān)督權(quán)隸屬于代議機(jī)關(guān)，如英國(guó)、美國(guó)、加拿大等;司法型，即財(cái)政監(jiān)督權(quán)隸屬于司法體系，如法國(guó)、意大利、西班牙等;獨(dú)立型，即財(cái)政監(jiān)督權(quán)獨(dú)立于代議機(jī)關(guān)、司法和行政之外，獨(dú)立展開(kāi)審計(jì)，如德國(guó)和日本等;行政型，即財(cái)政監(jiān)督權(quán)隸屬于政府，如前蘇聯(lián)、中國(guó)、韓國(guó)等。
1.1立法型財(cái)政審計(jì)制度以英國(guó)為例
1983年，英國(guó)議會(huì)通過(guò)了《國(guó)家審計(jì)法》。根據(jù)《國(guó)家審計(jì)法》的規(guī)定，審計(jì)署隸屬于議會(huì)，獨(dú)立于行政部門，代表議會(huì)對(duì)政府進(jìn)行監(jiān)督，向議會(huì)報(bào)告工作，但議會(huì)并不干涉具體的審計(jì)工作。審計(jì)署的職責(zé)主要是對(duì)各政府部門和其他公共機(jī)構(gòu)進(jìn)行財(cái)政審計(jì)，并向議會(huì)報(bào)告財(cái)政資金使用的合法性與有效性。 審計(jì)署對(duì)政府財(cái)政的審計(jì)，主要包括財(cái)務(wù)審計(jì)和效益審計(jì)兩種。
1.2司法型財(cái)政審計(jì)制度以法國(guó)為例
一、內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展
英國(guó)自11—12世紀(jì)起就存在行會(huì)，每個(gè)行會(huì)一年要召開(kāi)1—4次總會(huì)，議事內(nèi)容包括選舉產(chǎn)生理事和審計(jì)人員。理事會(huì)是行會(huì)的執(zhí)行機(jī)關(guān)，它必須在召外總會(huì)之時(shí)將行會(huì)賬戶提交出來(lái)供審計(jì)人員審查。審計(jì)人員審查的重點(diǎn)是作為受托人的理事在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)方面的誠(chéng)實(shí)性。
英國(guó)的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)是在20世紀(jì)40年代以后發(fā)展起來(lái)的，1948年英國(guó)在倫敦成立了國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的分會(huì)，即英國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)。該協(xié)會(huì)的成立大大促進(jìn)了英國(guó)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，截至1991年2月止，已有3640名會(huì)員。
相比之下，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)起步較晚，但發(fā)展速度很快。在國(guó)家審計(jì)署成立之前，國(guó)務(wù)院于1983年7月曾發(fā)文提出建立和健全部門、單位的內(nèi)部審計(jì)問(wèn)題。1985年8月29日國(guó)務(wù)院《關(guān)于審計(jì)工作的暫行規(guī)定》。同年12月5日，審計(jì)署《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的若干規(guī)定》，此項(xiàng)規(guī)定成為我國(guó)開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)的法律依據(jù)。1987年7月國(guó)務(wù)院辦公廳又轉(zhuǎn)發(fā)了《審計(jì)署關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作的報(bào)告》，大大加快了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)組建的速度。1994年我國(guó)頒布《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》，將內(nèi)部審計(jì)以法律形式予以肯定，明確了其法律地位。1995年審計(jì)署又《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，對(duì)內(nèi)部審計(jì)作了進(jìn)一步具體規(guī)定到1999年底，我國(guó)共建立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)9萬(wàn)多個(gè)，配備內(nèi)部審七十人員24萬(wàn)之多，形成了包括由地區(qū)、部門和企事業(yè)單位組成的較為完整的內(nèi)部審計(jì)體系。
可以看出，中英兩國(guó)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門的動(dòng)因不同，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的初期是國(guó)家要求企業(yè)建立審計(jì)制度，企業(yè)處于“要我建”的被動(dòng)狀態(tài)：隨著內(nèi)部審計(jì)的作用逐漸被認(rèn)識(shí)，企業(yè)從“要我建”的被動(dòng)狀態(tài)轉(zhuǎn)變?yōu)椤拔乙ā钡闹鲃?dòng)狀態(tài)。相比之下，英國(guó)有25％以上的企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門已有30年以上的歷史，企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門的動(dòng)因主要來(lái)自政府的要求，公營(yíng)及半公營(yíng)企業(yè)受政府要求的影響比一般企業(yè)要大得多。此外，董事會(huì)所屬的審計(jì)委員會(huì)和外部審計(jì)的要求也有重要的影響。
二、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)
英國(guó)內(nèi)部審計(jì)的形式有三種：由公司內(nèi)部設(shè)置的審計(jì)組織進(jìn)行審計(jì)、聯(lián)合市計(jì)和由社會(huì)力量進(jìn)行審計(jì)。這三種形式各有其優(yōu)缺點(diǎn)，但仍以第一種為主，其優(yōu)點(diǎn)是：能夠保證審計(jì)人員對(duì)組織的忠誠(chéng)，維護(hù)整個(gè)組織的利益，熟悉組織的目標(biāo)和需要等。聯(lián)合審計(jì)雖較好地體現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)組織的獨(dú)立性，但在忠誠(chéng)、保密等方面存在問(wèn)題。
為了有效地開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作，英國(guó)還就各類人員的職責(zé)加以規(guī)定，這些職責(zé)包括：內(nèi)部審計(jì)師或經(jīng)理的工作職責(zé)，內(nèi)部審計(jì)師職責(zé)，合同審計(jì)師職責(zé)等等。
由于我國(guó)把內(nèi)部審計(jì)部門定位于本單位、本部門主要負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)，賦予了內(nèi)部審計(jì)部門較高的地位，但由于主要負(fù)責(zé)人并不是一個(gè)很具體的概念，因此，在實(shí)踐中內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置就出現(xiàn)了多種形式。
1、對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)。采用這一形式的企業(yè)都設(shè)有審計(jì)委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的最高決策機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)制定審計(jì)工作的規(guī)章制度，審核年度審計(jì)計(jì)劃，決定重要的審計(jì)事項(xiàng)等。這是一種集體領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計(jì)組織形式。我國(guó)一些大型企業(yè)和企業(yè)集團(tuán)多采用此種形式。
2、對(duì)董事長(zhǎng)或董事會(huì)負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)部門受董事會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)，并向其報(bào)告工作。這種形式有較強(qiáng)的獨(dú)立性，因此大多被股份制企業(yè)采用。
3、對(duì)總經(jīng)理負(fù)責(zé)。此種形式的獨(dú)立性相對(duì)第二種要差一些，內(nèi)部審計(jì)—部門只能從事日常的內(nèi)部審計(jì)工作，而對(duì)總經(jīng)理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和經(jīng)營(yíng)行為缺乏有力的地位，并保持了較強(qiáng)的獨(dú)立性。
我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的地位是法規(guī)所確立的，組織地位較高，獨(dú)立性較強(qiáng)；英國(guó)內(nèi)部審計(jì)的組織地位與我國(guó)不同，是在內(nèi)部審計(jì)發(fā)展過(guò)程中自然形成的，這一差異主要與社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度的不同有關(guān)。另外，英國(guó)有三分之一的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門還要為CEO，董事長(zhǎng)以外的其他經(jīng)營(yíng)管理者報(bào)告，企業(yè)營(yíng)業(yè)收入的規(guī)模越大，對(duì)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告對(duì)象的分歧就越大，大多數(shù)企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)視作企業(yè)的管理顧問(wèn)，認(rèn)為其具有管理咨詢的職能。內(nèi)部審計(jì)部門在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)都會(huì)征求業(yè)務(wù)管理部門的意見(jiàn)，并且會(huì)從事審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定之外的工作，有四分之三的企業(yè)，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間有密切的業(yè)務(wù)關(guān)系。
三、內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容
英國(guó)內(nèi)部審計(jì)的工作內(nèi)容主要包括：
1、公司審計(jì)，其目標(biāo)是保證管理系統(tǒng)的有效運(yùn)行。包括：內(nèi)部控制的廣度和深度是否恰當(dāng)，成本耗費(fèi)是否有效，是否合理運(yùn)用內(nèi)部控制。具體內(nèi)容有：公司計(jì)劃、資本成本、現(xiàn)金管理、人力資源管理和股票交易。公司審計(jì)是英國(guó)內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)重要業(yè)務(wù)。
2、財(cái)務(wù)安全性審計(jì)。其首要目標(biāo)是保證企業(yè)的資源得到充分的保護(hù)和控制。內(nèi)容包括：資產(chǎn)確認(rèn)及符合性測(cè)試、債權(quán)審計(jì)、流動(dòng)負(fù)債審計(jì)、長(zhǎng)期負(fù)債和或有負(fù)債審計(jì)等。
3、經(jīng)營(yíng)審計(jì)，英國(guó)的經(jīng)營(yíng)審計(jì)是對(duì)企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審計(jì)。經(jīng)濟(jì)性是衡量投入的標(biāo)準(zhǔn)；效率性是衡量投入與產(chǎn)出關(guān)系的標(biāo)準(zhǔn)：效果性是衡量產(chǎn)出的標(biāo)準(zhǔn)。
其余還有制度評(píng)價(jià)與遵循，合同審計(jì)，信息管理審計(jì)和計(jì)算機(jī)安全性審計(jì)。由此可見(jiàn)，英國(guó)內(nèi)部審計(jì)所涉及的領(lǐng)域是非常廣泛、全面的。
我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容主要有：
1、財(cái)務(wù)收支審計(jì)。其目的是對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)的合規(guī)性、合法性以及會(huì)計(jì)記錄和報(bào)表所提供資料的真實(shí)性和可靠性做出判斷。所涉及的內(nèi)容有：檢查會(huì)計(jì)資料及其有關(guān)經(jīng)濟(jì)信息的真實(shí)、正確、合規(guī)；檢查財(cái)產(chǎn)和資金的安全與完整：檢查會(huì)計(jì)控制的適用、有效與健全：檢查經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、經(jīng)濟(jì)合同、財(cái)務(wù)收支的合法與合理。
2、經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。它是指評(píng)價(jià)所審項(xiàng)目是否經(jīng)過(guò)慎重的選擇，并評(píng)價(jià)其經(jīng)濟(jì)效益的高低，提供措施和辦法，以提高該項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益。其所涉及內(nèi)容有：檢查和評(píng)價(jià)企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否適用、健全、有效；檢查、評(píng)價(jià)和監(jiān)督各部門、單位履行其職責(zé)，提高效能，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)；為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)反饋信息，提供咨詢，協(xié)助決策。
此外，我國(guó)一些企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門還開(kāi)展了形式獨(dú)特的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、它是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者向企業(yè)的投資者承擔(dān)的責(zé)任，以及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)負(fù)責(zé)人向企業(yè)承擔(dān)的責(zé)仟的履行情況的審計(jì)。這種審計(jì)形式具有較大的發(fā)展?jié)摿Α?/p>
在審計(jì)實(shí)踐中，中英兩國(guó)的內(nèi)部審計(jì)部門在具體審計(jì)內(nèi)容上存在一些差異，主要表現(xiàn)在：
1、英國(guó)強(qiáng)調(diào)檢查內(nèi)部控制系統(tǒng)，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否適當(dāng)、是否有效，是否有助于實(shí)現(xiàn)特定的經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)、方針和政策，并通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的調(diào)整，來(lái)糾正或防止錯(cuò)弊的發(fā)生。我國(guó)因基礎(chǔ)較差，以內(nèi)部控制系統(tǒng)為基礎(chǔ)的審計(jì)尚未充分開(kāi)展。
2、在財(cái)務(wù)審計(jì)方面，英國(guó)側(cè)重通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)及有關(guān)報(bào)告的控制制度的檢查和評(píng)價(jià)，來(lái)測(cè)試財(cái)務(wù)報(bào)表及其他報(bào)告資料是否可靠。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)則側(cè)重以直接方法來(lái)確定財(cái)務(wù)報(bào)表及其他報(bào)告資料的可靠性。
3、在經(jīng)營(yíng)審計(jì)方面，英國(guó)以對(duì)有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的檢查和評(píng)價(jià)為重點(diǎn)，來(lái)提高經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的有效性。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)一般不以內(nèi)部控制系統(tǒng)為重點(diǎn)，而是以對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的分析為線索，對(duì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行比較詳細(xì)的分析。
四、內(nèi)部審計(jì)的職業(yè)組織和內(nèi)部審計(jì)人員
英國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)是英國(guó)和愛(ài)爾蘭的一個(gè)專業(yè)機(jī)構(gòu)，成立于1948年，是國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的分會(huì)。該協(xié)會(huì)對(duì)促進(jìn)英國(guó)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)的發(fā)展發(fā)揮了重要作用。它曾經(jīng)制定了一套普遍運(yùn)用的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則和自己的考試制度以及會(huì)員注冊(cè)程序，還成立了EDP協(xié)會(huì)，從而有助于內(nèi)部審計(jì)人員及時(shí)適應(yīng)新的環(huán)境。英國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的錄用和培訓(xùn)非常重視并有明確的要求：內(nèi)部審計(jì)師主管應(yīng)建立一套能付諸實(shí)施的錄用和培訓(xùn)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作人員的程序。這些都為內(nèi)部審計(jì)組織的發(fā)展和內(nèi)部審計(jì)人員適應(yīng)新的審計(jì)環(huán)境創(chuàng)造了良好的條件。
為了促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)的發(fā)展，我國(guó)于1987年成立了內(nèi)部審計(jì)學(xué)會(huì)。迄今為止，十多個(gè)省市和二十多個(gè)行業(yè)、部門成立了內(nèi)部審計(jì)學(xué)會(huì)。1987年我國(guó)內(nèi)部審計(jì)學(xué)會(huì)加入了國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA），并在97年與IIA簽訂協(xié)議，把國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師考試引入我國(guó)，這將有利于我國(guó)造就具有國(guó)際水平的內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍。
關(guān)鍵詞：審計(jì)收費(fèi)政策建議獨(dú)立審計(jì)
一、我國(guó)審計(jì)收費(fèi)制度存在的問(wèn)題
1.審計(jì)收費(fèi)缺乏收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)且審計(jì)收費(fèi)總體上偏低。在西方國(guó)家，公認(rèn)的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為審計(jì)項(xiàng)目所需的審計(jì)工作小時(shí)。一般而言，公司規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等都與審計(jì)工作小時(shí)密切相關(guān)，因此審計(jì)工作小時(shí)是比較合理的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但我國(guó)目前并沒(méi)有統(tǒng)一的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所有的按公司總資產(chǎn)計(jì)算收費(fèi)，有的按營(yíng)業(yè)收入計(jì)算收費(fèi)，更多的則是通過(guò)與客戶的討價(jià)還價(jià)來(lái)計(jì)算收費(fèi)。
我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的收費(fèi)水平不僅無(wú)法與國(guó)外同行水平相比，而且無(wú)法與目前審計(jì)項(xiàng)目的工作量和所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)相配比。低廉的審計(jì)收費(fèi)難以支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。這就不難理解為什么我國(guó)上市公司審計(jì)失敗很多都與審計(jì)證據(jù)不足有關(guān)。
2.政府制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)與對(duì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的要求存在矛盾。由于審計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善和執(zhí)業(yè)要求的提高，使得事務(wù)所的執(zhí)業(yè)成本上升，按照前物價(jià)部門所定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，事務(wù)所難以盈利，甚至?xí)霈F(xiàn)虧損情況。這不僅損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的合法利益，也不利于培育和發(fā)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師這一新興的中介行業(yè)。更為重要的是政府在強(qiáng)制要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所大幅度降低資費(fèi)的同時(shí)，又提高了對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的執(zhí)業(yè)要求，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的考核指標(biāo)越來(lái)越多，大幅度增加了事務(wù)所的執(zhí)業(yè)成本。政府干預(yù)事務(wù)所業(yè)務(wù)收費(fèi)的后果必然造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)秩序混亂，行業(yè)發(fā)展受阻。這些規(guī)定的出臺(tái)，一方面使得事務(wù)所無(wú)所適從，事務(wù)所在執(zhí)業(yè)質(zhì)量和審計(jì)收費(fèi)的兩難抉擇中徘徊；另一方面對(duì)非國(guó)有企業(yè)，事務(wù)所仍然按正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行收費(fèi)，而對(duì)部分國(guó)有企業(yè)卻可以降低收費(fèi)，使得這兩種類型的企業(yè)支付的監(jiān)督成本不一致，造成不公平競(jìng)爭(zhēng)。
3.價(jià)格存在嚴(yán)重的惡性競(jìng)爭(zhēng)。價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)向來(lái)是企業(yè)為了爭(zhēng)奪市場(chǎng)份額所慣常采用的手段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一種市場(chǎng)主體，也不可避免地選擇了這一方式。事務(wù)所為提高市場(chǎng)占有率，夸大業(yè)務(wù)量、壓低收費(fèi)價(jià)格、搞業(yè)務(wù)回扣，在各地已經(jīng)是業(yè)內(nèi)人人盡知的事實(shí)。目前，我國(guó)事務(wù)所的年報(bào)審計(jì)收費(fèi)金額集中在10萬(wàn)元至50萬(wàn)元之間的，約占總資產(chǎn)的0.06%.2000年和2001年審計(jì)收費(fèi)占資產(chǎn)比例均值分別為0.0366%和0.0412%，其中資產(chǎn)規(guī)模越大的客戶，事務(wù)所爭(zhēng)奪更為激烈，價(jià)格更低，反之規(guī)模相對(duì)較小的上市公司，價(jià)格相對(duì)較高。一般都認(rèn)為低廉的審計(jì)費(fèi)用會(huì)損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。所以這種低廉的收費(fèi)，不但不利于事務(wù)所提取風(fēng)險(xiǎn)基金和執(zhí)業(yè)保險(xiǎn)，加大了行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，也嚴(yán)重影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。
4.審計(jì)收費(fèi)信息披露機(jī)制缺失。支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬的制定程序，有可能影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，若支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬由經(jīng)營(yíng)者決定，經(jīng)營(yíng)者就可能利用報(bào)酬的高低來(lái)“買斷會(huì)計(jì)原則”。所以，非常有必要對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)進(jìn)行披露監(jiān)管。證監(jiān)會(huì)專門了《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問(wèn)答第6號(hào)—支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬及其披露》，對(duì)支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬做出比較明確的規(guī)定，尤其是應(yīng)當(dāng)分別按照財(cái)務(wù)審計(jì)費(fèi)用和財(cái)務(wù)審計(jì)以外的其他費(fèi)用進(jìn)行披露。但是，對(duì)披露內(nèi)容的分類仍然過(guò)于籠統(tǒng)，不能夠幫助使用者進(jìn)行更為有效地決策。
此外，也沒(méi)有建立保障披露行為有效性的機(jī)制，因而有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師報(bào)酬情況的披露質(zhì)量并不理想，所披露信息復(fù)雜混亂，數(shù)據(jù)之間的可比性不強(qiáng)：有的上市公司按年度來(lái)披露所支付報(bào)酬額，分年度不分會(huì)計(jì)師事務(wù)所；有的則按所聘任會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)披露支付報(bào)酬額，不分所屬年度；有些上市公司披露實(shí)際支付報(bào)酬額，有些披露的則是應(yīng)付報(bào)酬額；有的本年度的數(shù)據(jù)還包含上年的費(fèi)用；不披露所支付報(bào)酬的制定程序和標(biāo)準(zhǔn)；不披露會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更情況；對(duì)子公司支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所的費(fèi)用只字不提；披露審計(jì)收費(fèi)信息未經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所確認(rèn)等。還有少數(shù)公司拒不披露任何收費(fèi)信息，事后也不就此問(wèn)題提供補(bǔ)充公告。這樣，報(bào)表使用者就無(wú)從判斷上市公司是否出于“買斷會(huì)計(jì)原則”的目的而變更了會(huì)計(jì)師事務(wù)所。
5.審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的法定權(quán)利與之承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不對(duì)等。在我國(guó)，對(duì)審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的權(quán)利有明確的規(guī)定，同時(shí)，在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》等法規(guī)中對(duì)相應(yīng)的法律責(zé)任也進(jìn)行了規(guī)定。但是在審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于法律責(zé)任缺乏具體界定的依據(jù)、主體法律規(guī)定不明確、訴訟起點(diǎn)太高、賠償金額難以確定、處罰避重就輕等原因而導(dǎo)致了審計(jì)人員沒(méi)有承擔(dān)法律規(guī)定的應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。從而，降低了審計(jì)人員所承擔(dān)的與獲取審計(jì)費(fèi)用相關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的法定權(quán)利和其承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不對(duì)等。這種情況導(dǎo)致的直接后果是審計(jì)人員在審計(jì)市場(chǎng)中享有完全的法定權(quán)利，而不承擔(dān)與之對(duì)應(yīng)的完全的法律責(zé)任。這種不對(duì)等致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)行為上表現(xiàn)為：只有獲取審計(jì)收費(fèi)的沖動(dòng)，而沒(méi)有風(fēng)險(xiǎn)對(duì)其行為的約束，這使得非理性的行為充斥審計(jì)市場(chǎng)，造成審計(jì)市場(chǎng)秩序混亂。
6.審計(jì)收費(fèi)行業(yè)自律失靈。在目前我國(guó)審計(jì)制度安排下，審計(jì)市場(chǎng)缺乏對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德水平的判斷機(jī)制，從而喪失了注冊(cè)會(huì)計(jì)師自律的前提，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人信譽(yù)和依靠個(gè)人信譽(yù)尋求職業(yè)發(fā)展的職業(yè)環(huán)境的缺失。因?yàn)閷徲?jì)產(chǎn)品的準(zhǔn)公用物品性使得完全靠市場(chǎng)需求引發(fā)、道義力量自行調(diào)節(jié)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在經(jīng)濟(jì)人的思維模式下可能做出違反良心、損害職業(yè)形象的事情。所以行業(yè)協(xié)會(huì)管制自律是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自律偏差所進(jìn)行的矯正。但是由于職業(yè)資格、職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)規(guī)則、違規(guī)懲戒等方面的問(wèn)題在目前沒(méi)有得到很好的解決，使行業(yè)管制自律對(duì)審計(jì)質(zhì)量的約束作用非常有限。這與注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于審計(jì)收費(fèi)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)滯后有著密切聯(lián)系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)行業(yè)自律是規(guī)范執(zhí)業(yè)行為、提高行業(yè)整體素質(zhì)的必要途徑。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，提供傭金或者回扣是法律明令禁止的。但是目前在這一行業(yè)中，普遍存在著傭金、回扣現(xiàn)象。這些傭金、回扣名目繁多，形式多樣，比如錢物、消費(fèi)、中介費(fèi)、信息費(fèi)、場(chǎng)地使用租金等。給了回扣，再被壓價(jià)，審計(jì)成本都難以收回，自然審計(jì)質(zhì)量也就難以保證。
二、我國(guó)審計(jì)收費(fèi)制度問(wèn)題存在的原因分析
1.行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是智力密集型的行業(yè)，其主要的產(chǎn)品是審計(jì)報(bào)告，物化勞動(dòng)只占有極小的比例，大多數(shù)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的智力投入。審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量又難以衡量，因此審計(jì)成本變動(dòng)的空間非常大，又由于事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)，質(zhì)量控制不完善，很容易偷工減料，不安排相應(yīng)的人員和相應(yīng)的時(shí)間，不執(zhí)行必要的審計(jì)程序，犧牲審計(jì)質(zhì)量、壓低審計(jì)成本的行為就很容易發(fā)生。因此，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一，審計(jì)價(jià)格也就便于隨意制定。
2.審計(jì)市場(chǎng)缺乏有效需求。審計(jì)市場(chǎng)的需求方一般為需提供會(huì)計(jì)報(bào)表的一方，其最終需求是來(lái)自報(bào)表使用者即投資者、債權(quán)人與監(jiān)督者，管理者也可能為改善單位的管理，產(chǎn)生對(duì)外部審計(jì)的直接需求。以投機(jī)為主的投資者不會(huì)給報(bào)表的需求方帶來(lái)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的動(dòng)力，而依據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)意見(jiàn)做出決策的成熟型的投資者、債權(quán)人則會(huì)提供高質(zhì)量審計(jì)需求的經(jīng)濟(jì)源動(dòng)力。中國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)是由政府一手培育和發(fā)展的市場(chǎng)，不是自發(fā)形成的市場(chǎng)，所以市場(chǎng)的直接需求方的需求動(dòng)力也是由于政策等因素形成的被動(dòng)需求。又由于我國(guó)上市公司國(guó)有股為代表的國(guó)有資產(chǎn)的所有權(quán)缺位，上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不完善，以廣大股民為代表的最終需求者的要求得不到直接需求方的滿足，這就使得審計(jì)市場(chǎng)缺乏有效需求。
三、完善我國(guó)審計(jì)收費(fèi)制度的政策建議
1.改變現(xiàn)行的審計(jì)付費(fèi)方式，根據(jù)審計(jì)質(zhì)量決定是否付費(fèi)。由委托人直接付費(fèi)給會(huì)計(jì)師事務(wù)所改為由需要審計(jì)的公司將審計(jì)費(fèi)用預(yù)先付給當(dāng)?shù)氐男袠I(yè)主管部門或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，然后由行業(yè)主管部門或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行鑒定，之后再?zèng)Q定是否支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。業(yè)務(wù)的委托仍然是雙向自由選擇。當(dāng)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)結(jié)束后，現(xiàn)有行業(yè)主管部門隨即抽取一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)，檢查審計(jì)質(zhì)量的好壞，對(duì)抽查到的嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，行業(yè)主管部門或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)則拒絕支付費(fèi)用，將這部分拒絕支付的費(fèi)用作為獎(jiǎng)勵(lì)基金。總之，由于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者無(wú)法認(rèn)定審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，應(yīng)由監(jiān)管部門先把關(guān)，再?zèng)Q定是否付費(fèi)。
2.加強(qiáng)監(jiān)管，嚴(yán)格處罰超低價(jià)收費(fèi)的不當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為。審計(jì)行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)從保證審計(jì)獨(dú)立性入手，明確規(guī)定除了按審計(jì)收費(fèi)依據(jù)收取審計(jì)費(fèi)用外，不得再有任何變相的收費(fèi)。對(duì)于不按標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，隨意降價(jià)、支付回扣等嚴(yán)重違背職業(yè)道德的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)從嚴(yán)處罰。審計(jì)機(jī)構(gòu)和被審計(jì)公司都有可能出現(xiàn)敗德行為，有時(shí)候則是兩者合謀，安然事件就是例證。安然事件出現(xiàn)后，美國(guó)政府建立了由監(jiān)管機(jī)構(gòu)和相關(guān)部門組成的小組，對(duì)其監(jiān)管框架進(jìn)行協(xié)調(diào)，其中包括影響審計(jì)獨(dú)立性的關(guān)鍵領(lǐng)域，并對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的監(jiān)管機(jī)制進(jìn)行改革。
3.強(qiáng)化審計(jì)收費(fèi)信息披露制度?，F(xiàn)有的審計(jì)收費(fèi)信息披露制度只局限于上市公司，且較分散，無(wú)法讓利益相關(guān)者取得有用信息。因此，應(yīng)重新制定條文或修訂原有規(guī)定，務(wù)求完善。堅(jiān)持集中性、詳細(xì)性和強(qiáng)制性披露，只有集中、詳細(xì)和強(qiáng)制三者結(jié)合才能保證對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬披露的信息質(zhì)量。信息披露形式可以是指定網(wǎng)站，或指定報(bào)紙，也可以是二者結(jié)合。就目前我國(guó)資本市場(chǎng)信息的傳輸環(huán)境，可同時(shí)指定網(wǎng)站和報(bào)紙，關(guān)鍵在于存放的文本及位置要能夠讓廣大信息使用者方便查閱，推行會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司披露信息的確認(rèn)制度。
4.改善審計(jì)收費(fèi)自律機(jī)制，建立真正的政府監(jiān)管和行業(yè)自律之間的伙伴關(guān)系；強(qiáng)化行業(yè)協(xié)會(huì)建設(shè)，建立專業(yè)委員會(huì)，引入專家指導(dǎo)制度；實(shí)施審計(jì)收費(fèi)備案制度；建立和完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用檔案制度，并配以信息反饋制度。
參考文獻(xiàn)：
審計(jì)市場(chǎng)作為供求雙方實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的出售和購(gòu)買的實(shí)現(xiàn)方式,是一國(guó)商品市場(chǎng)的組成部分,具有一般產(chǎn)品市場(chǎng)的特點(diǎn)。在這個(gè)審計(jì)產(chǎn)品市場(chǎng)上,有以下市場(chǎng)要素:供給方,即會(huì)計(jì)師事務(wù)所;購(gòu)買方,即需要向社會(huì)或有關(guān)利益主體提供經(jīng)審計(jì)的會(huì)計(jì)信息的市場(chǎng)主體,或需要以審計(jì)后的會(huì)計(jì)信息作為決策依據(jù)的投資者、債權(quán)人、政府相關(guān)部門等;市場(chǎng)客體,即審計(jì)報(bào)告、鑒證報(bào)告等審計(jì)產(chǎn)品;供求關(guān)系,即供給方和需求方圍繞審計(jì)產(chǎn)品而展開(kāi)的一系列活動(dòng)所造成的或業(yè)已存在的供給方和購(gòu)買方之間的關(guān)系。供求關(guān)系以價(jià)格為調(diào)節(jié)手段,相關(guān)利益主體圍繞價(jià)格進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng),以實(shí)現(xiàn)自身利益的最大化;而這種競(jìng)爭(zhēng)又會(huì)隨著基本市場(chǎng)環(huán)境的完善程度呈現(xiàn)出不同的競(jìng)爭(zhēng)特點(diǎn),例如,完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)的自由競(jìng)爭(zhēng),不完全市場(chǎng)的壟斷競(jìng)爭(zhēng),以及寡占市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)。當(dāng)市場(chǎng)因?yàn)橐?guī)則或其他原因而出現(xiàn)市場(chǎng)本身所不能解決的問(wèn)題時(shí),便需要政府的監(jiān)管,以彌補(bǔ)市場(chǎng)本身的缺陷。
同時(shí),審計(jì)市場(chǎng)上,作為審計(jì)客體的審計(jì)產(chǎn)品是一種信息產(chǎn)品。作為一種信息產(chǎn)品,又具有一般產(chǎn)品所不具有的特點(diǎn),即具有公共產(chǎn)品的特點(diǎn)。審計(jì)師的審計(jì)報(bào)告在提供給一個(gè)使用者使用后并不減少其使用價(jià)值,即具有非排他性;審計(jì)信息可同時(shí)提供給無(wú)限多的使用者使用即具有非競(jìng)爭(zhēng)性。正是由于審計(jì)產(chǎn)品的公共性的存在,使審計(jì)產(chǎn)品產(chǎn)生了外部不經(jīng)濟(jì)的經(jīng)濟(jì)后果,容易產(chǎn)生社會(huì)上的一些使用者“搭便車”,即使用審計(jì)信息而不付費(fèi),使實(shí)際審計(jì)產(chǎn)品供給量小于達(dá)不到帕累托最優(yōu)的審計(jì)產(chǎn)品供給量,造成供給不足。這要求政府進(jìn)行干預(yù),以達(dá)到帕累托最優(yōu)。
以上審計(jì)市場(chǎng)的兩種特性,無(wú)論是作為一般市場(chǎng)產(chǎn)品,還是作為一種信息產(chǎn)品,都需要政府一定程度上的監(jiān)管,以彌補(bǔ)市場(chǎng)本身的功能的不足;單純依靠市場(chǎng)的力量難以達(dá)到社會(huì)福利的最大化。同時(shí),由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中,以價(jià)格為核心的自由競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制是市場(chǎng)存在的優(yōu)勢(shì)形態(tài),即相對(duì)于政府管制的經(jīng)濟(jì)來(lái)說(shuō)是具有明顯的優(yōu)點(diǎn),也就是說(shuō),政府的監(jiān)管職能是作為市場(chǎng)功能的補(bǔ)充,而不能代替自由競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)。
在商品市場(chǎng)中,到底自由競(jìng)爭(zhēng)的力量和政府監(jiān)管的力量各占多大的比重?或者說(shuō),政府的監(jiān)管采取體積方式與自由競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)結(jié)合,能夠使市場(chǎng)達(dá)到帕累托最優(yōu),使市場(chǎng)運(yùn)行效率最大化,這便成為各國(guó)理性的市場(chǎng)監(jiān)管當(dāng)局關(guān)注的焦點(diǎn)。同樣,審計(jì)產(chǎn)品市場(chǎng)作為各國(guó)市場(chǎng)的有機(jī)組成部分,同樣存在上述問(wèn)題。
對(duì)審計(jì)產(chǎn)品市場(chǎng)而言,各國(guó)市場(chǎng)對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的供給者,即審計(jì)主體提出資格要求,要求審計(jì)產(chǎn)品供給者必須達(dá)到各國(guó)市場(chǎng)對(duì)審計(jì)服務(wù)的最低資質(zhì),包括會(huì)計(jì)知識(shí)、審計(jì)知識(shí)、必需的法律知識(shí)、財(cái)務(wù)知識(shí)等,以及運(yùn)用這些知識(shí)的技能和職業(yè)道德方面的要求。既然是為了解決市場(chǎng)上的信息不對(duì)稱而對(duì)審計(jì)產(chǎn)品產(chǎn)生需求,那么在審計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管上,特別強(qiáng)調(diào)審計(jì)主體資格等信息的透明性。類似的,在監(jiān)管過(guò)程中,必須有既定的,明確地對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求,也就是說(shuō),必須有相當(dāng)明確的監(jiān)管規(guī)則,來(lái)對(duì)審計(jì)師的行為進(jìn)行約束和規(guī)范,并對(duì)違規(guī)行為進(jìn)行懲戒。而在一定的時(shí)期,審計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管又必須考慮大的市場(chǎng)環(huán)境,例如一國(guó)的政治穩(wěn)定程度,經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r,法律完善程度等,來(lái)對(duì)審計(jì)監(jiān)管的各種資源(包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)管理力量,政府中相關(guān)的部門,社會(huì)其他團(tuán)體的相關(guān)監(jiān)管力量等)進(jìn)行整合,并對(duì)監(jiān)管的力度、范圍、方式等做出必要的調(diào)整。然而,這種調(diào)整并非監(jiān)管者單方可以做出的,而是社會(huì)相關(guān)各方力量多次博弈達(dá)到的一種策略均衡。這種對(duì)審計(jì)主體資格的準(zhǔn)入限制,對(duì)審計(jì)行為的約束和懲戒,以及為達(dá)到監(jiān)管目的而對(duì)監(jiān)管的范圍、程度、方法的調(diào)整,對(duì)監(jiān)管的資源、對(duì)象、市場(chǎng)要素進(jìn)行事例的系統(tǒng),稱之為審計(jì)市場(chǎng)管理機(jī)制。審計(jì)市場(chǎng)管理機(jī)制一般包括以下這些方面:對(duì)審計(jì)市場(chǎng)中供給方和需求方的監(jiān)管,對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)行為的規(guī)范,對(duì)違規(guī)者的懲戒。這些監(jiān)管又由不同的機(jī)構(gòu)來(lái)實(shí)施,具體包括行業(yè)自律組織,政府部門和獨(dú)立監(jiān)管機(jī)構(gòu)。而監(jiān)管的依據(jù)大致有法律法規(guī)、行業(yè)準(zhǔn)則等。
從上面對(duì)審計(jì)市場(chǎng)管理機(jī)制的描述中可以看出,世界各國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)管理機(jī)制具有一些共同的基本屬性:
1、是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)監(jiān)管的有機(jī)組成部分,也是會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)監(jiān)管的有機(jī)組成部分,是對(duì)自由市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的一種補(bǔ)充。是為了促進(jìn)和保證市場(chǎng)功能的發(fā)揮,而不是代替自由市場(chǎng)的基本運(yùn)行規(guī)律。
2、對(duì)市場(chǎng)中審計(jì)產(chǎn)品的供需雙方之間關(guān)系的協(xié)調(diào)是對(duì)審計(jì)產(chǎn)品供需雙方與市場(chǎng)中其他相關(guān)主體(例如同業(yè)之間,事務(wù)所與合伙人,社會(huì)管理機(jī)構(gòu)等)之間關(guān)系的協(xié)調(diào)。
3、是對(duì)相關(guān)的社會(huì)資源的一種動(dòng)態(tài)的整合,是審計(jì)市場(chǎng)管理要素之間的相互影響、相互制約、互相儲(chǔ)存的有機(jī)的系統(tǒng)。這個(gè)系統(tǒng)是對(duì)其他市場(chǎng)運(yùn)行機(jī)制的支持,同時(shí),這個(gè)審計(jì)市場(chǎng)管理系統(tǒng)又依賴于其他的社會(huì)系統(tǒng),如法律、政治、社會(huì)文化傳統(tǒng)等系統(tǒng)。也就是說(shuō),該系統(tǒng)自成一個(gè)系統(tǒng),同時(shí)又是其他系統(tǒng)的子系統(tǒng)或母系統(tǒng)。這是我們分析審計(jì)市場(chǎng)管理時(shí)必須考慮各國(guó)的具體的經(jīng)濟(jì)、政治、歷史等情況,又要將其放到國(guó)際經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大環(huán)境中進(jìn)行考察的系統(tǒng)論依據(jù)。
這些性質(zhì)表明審計(jì)市場(chǎng)管理機(jī)制不同于與其他管理機(jī)制的質(zhì)的規(guī)定性,那么其外在的表現(xiàn)性有哪些呢?
首先,各國(guó)在進(jìn)行審計(jì)市場(chǎng)管理時(shí),無(wú)一例外都非常重視審計(jì)準(zhǔn)則等市場(chǎng)規(guī)則的制定,通過(guò)制定明確的審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理。并通過(guò)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了進(jìn)入注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)行業(yè)需要具備的資質(zhì)條件,無(wú)一例外要求首先通過(guò)考試取得執(zhí)業(yè)資格,并通過(guò)審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)師的行為進(jìn)行規(guī)范和約束。
其次,在進(jìn)行行業(yè)自律管理時(shí),無(wú)疑是發(fā)揮了注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為具有專門知識(shí)的專門人才的力量;在進(jìn)行獨(dú)立管理時(shí),需要在獨(dú)立機(jī)構(gòu)中吸收專家的加入;在進(jìn)行政府監(jiān)管時(shí),同樣離不開(kāi)熟悉注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)知識(shí)的專業(yè)人員或具有專門知識(shí)的人員的參與。換句話說(shuō),審計(jì)市場(chǎng)管理離不開(kāi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的力量,離不開(kāi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)協(xié)會(huì)或公會(huì)的參與。
獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范審計(jì)行為的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)，其建立目的是促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立、客觀、公正地按統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，以提高審計(jì)工作質(zhì)量和執(zhí)業(yè)水平，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定與實(shí)施，對(duì)促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的一蔬菜，起了十分積極的作用。然而，我國(guó)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系并不完善，還存在以下一些問(wèn)題。
一、獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則中產(chǎn)問(wèn)題
《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》序言中規(guī)定：獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系由獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則、獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則與獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南三個(gè)層次組成。按序言的表述基本準(zhǔn)則應(yīng)對(duì)具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告有統(tǒng)馭指導(dǎo)的作用，但筆者通過(guò)對(duì)準(zhǔn)則的研究發(fā)現(xiàn)，有些并非如此，基本準(zhǔn)則共分五部分，除總則和附則外，一般準(zhǔn)則、外勤準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則構(gòu)成了主體部分。下面就其中一般準(zhǔn)則和報(bào)告準(zhǔn)則的內(nèi)容分別說(shuō)明。
1、一般準(zhǔn)則，在總則第2條中，獨(dú)立審計(jì)被定義為“注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托，對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表及其相關(guān)資料進(jìn)行獨(dú)立審查并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)?！钡?條規(guī)定：“本準(zhǔn)則適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)任何單位會(huì)計(jì)報(bào)表及其相關(guān)資料進(jìn)行的以發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)為目的的獨(dú)立審計(jì)。”而準(zhǔn)則第4條規(guī)定：“獨(dú)立審計(jì)的目的是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。”由此帶來(lái)一個(gè)問(wèn)題：獨(dú)立審計(jì)不但包括會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)，也包括驗(yàn)資、盈利預(yù)測(cè)審核、破產(chǎn)清算審計(jì)等特殊的審計(jì)業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)也是以發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)為目的，符合獨(dú)立審計(jì)的定義，但它們的審計(jì)目的又顯然不符合第4條的規(guī)定。審計(jì)目的既然被寫入基本準(zhǔn)則，就應(yīng)適用于所有獨(dú)立審計(jì)，不能對(duì)一些適用而對(duì)另一些又不適用。
2、報(bào)告準(zhǔn)則。報(bào)告準(zhǔn)則中的問(wèn)題與一般準(zhǔn)則很相似。報(bào)告準(zhǔn)則第22條規(guī)定，審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)說(shuō)明被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的編制是否符合國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定等。第23條規(guī)定，審計(jì)報(bào)告包括無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)四種類型。顯然，此處的審計(jì)報(bào)告特指對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的報(bào)告，而不是針對(duì)所有審計(jì)業(yè)務(wù)而言的廣義審計(jì)報(bào)告。既然準(zhǔn)則序言和基本準(zhǔn)則的總則中都明確了驗(yàn)資等特殊業(yè)務(wù)也屬獨(dú)立審計(jì)范圍，那么，在基本準(zhǔn)則的報(bào)告準(zhǔn)則中，僅針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)這種類型的審計(jì)進(jìn)行指導(dǎo)，未免有以偏概全之嫌。
二、獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則中的問(wèn)題
1、會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則。獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則是依基本準(zhǔn)則制定的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的具體規(guī)范。它與實(shí)務(wù)公告同處準(zhǔn)則體系的第二層。但個(gè)體準(zhǔn)則第1號(hào)的內(nèi)容來(lái)看，它既不是審計(jì)業(yè)務(wù)的具體規(guī)范郵局不是具有指導(dǎo)意義的基本準(zhǔn)則。有人認(rèn)為，指導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的具體準(zhǔn)則內(nèi)容較復(fù)雜零散，制定一個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表準(zhǔn)則，有處于形成系統(tǒng)完整的具體準(zhǔn)則概念，因而此準(zhǔn)則是其他具體準(zhǔn)則的統(tǒng)帥。照這樣理解，具體準(zhǔn)則第1號(hào)可以作為一個(gè)單獨(dú)的層次，準(zhǔn)則體系就不是三層而是四層了。事實(shí)上，第1號(hào)準(zhǔn)則確實(shí)缺乏具體規(guī)范的作用。比如對(duì)審計(jì)任務(wù)約定書、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)工作認(rèn)錯(cuò)稿和審計(jì)報(bào)告均有專門的具體準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范，在第1號(hào)準(zhǔn)則中它們出均被提及，但筆墨相當(dāng)節(jié)約，有些是對(duì)基本準(zhǔn)則相應(yīng)內(nèi)容的重復(fù)或簡(jiǎn)單擴(kuò)充，有些甚至比基本準(zhǔn)則還要簡(jiǎn)約。例如，基本準(zhǔn)則第15條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師方興未艾當(dāng)將審計(jì)計(jì)劃及其實(shí)施過(guò)程、結(jié)果和其他需要加以判斷的重要事項(xiàng)，記錄于審計(jì)工作認(rèn)錯(cuò)稿。”而第1號(hào)具體準(zhǔn)則第19條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行記錄，形成工作認(rèn)錯(cuò)稿?！边@是具體準(zhǔn)則對(duì)形成工作認(rèn)錯(cuò)稿的唯一說(shuō)明。人們不禁要問(wèn)：具體準(zhǔn)則具體到何處了呢？并且在報(bào)告部分，也會(huì)發(fā)現(xiàn)同樣的問(wèn)題。
2、重要性準(zhǔn)則。重要性的定義在該準(zhǔn)則第2條：“本準(zhǔn)則所稱重要性，是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或汛報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策?！边@個(gè)概念高度抽象，報(bào)表使用者的羊斷或決策的要求都會(huì)不同，第2條針對(duì)的是哪一類報(bào)表使用者，也就不甚明確了。
另外，該準(zhǔn)則第19條至第23條，列舉了評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)對(duì)重要性應(yīng)加以考慮的種種情形，但筆者認(rèn)為，準(zhǔn)則中的考慮仍有不完善之處。從表面上看，準(zhǔn)則似乎概括了所有方面：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)，應(yīng)當(dāng)匯總已發(fā)現(xiàn)但沿未高速的錯(cuò)漏報(bào)。匯總數(shù)如果超過(guò)重要性水平，應(yīng)追加審計(jì)程序或提請(qǐng)被審計(jì)單位高速報(bào)表；如果匯總數(shù)接近重要性水平，由于該匯總數(shù)連同尚未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)漏報(bào)可能超過(guò)重要性水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)追加審計(jì)程序或提請(qǐng)被審計(jì)單位高速如果未追加審計(jì)程序或被審計(jì)單位拒絕高速報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師方興未艾當(dāng)發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)。
1.內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的組成部分。
從定義可知，內(nèi)部控制是企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)一系列目標(biāo)而制定和實(shí)施的政策及程序。這些政策程序中就包含了內(nèi)部審計(jì)。從目標(biāo)上來(lái)看，兩者具有一致性。
2.內(nèi)部控制是內(nèi)部審計(jì)的工作對(duì)象。
我國(guó)《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》中指出：內(nèi)部控制審計(jì)，是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)組織內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)活動(dòng)。由此可見(jiàn)，雖然內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的組成部分，但是內(nèi)部審計(jì)的工作內(nèi)容中包括對(duì)內(nèi)部控制的審計(jì)，是對(duì)內(nèi)部控制的再控制。
二、增值型內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)
增值型內(nèi)部審計(jì)不是一種獨(dú)立的審計(jì)類型，它是一種強(qiáng)調(diào)了增加價(jià)值功能的內(nèi)部審計(jì)，是一種新的審計(jì)理念，是內(nèi)部審計(jì)的新的發(fā)展階段。其特點(diǎn)如下：
1.工作范圍和工作對(duì)象更廣泛。
內(nèi)部審計(jì)不僅僅停留在差錯(cuò)、防弊，而是擴(kuò)大為內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理這些新興領(lǐng)域，服務(wù)對(duì)象包括了企業(yè)所有利益相關(guān)者。增值型內(nèi)部審計(jì)把所有能夠?yàn)槠髽I(yè)增加價(jià)值的領(lǐng)域都納入到工作范圍以內(nèi)，通過(guò)開(kāi)展確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。
2.強(qiáng)調(diào)價(jià)值增值。
內(nèi)部審計(jì)的增值功能是通過(guò)向企業(yè)內(nèi)部提供保證和咨詢服務(wù)的形式實(shí)現(xiàn)自身價(jià)值的。
三、存在的問(wèn)題
1.認(rèn)識(shí)不足。
第一，管理層和治理層認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)部門只是企業(yè)的一個(gè)職能部門，是一個(gè)非物質(zhì)生產(chǎn)部門，單純消耗企業(yè)資源，是一個(gè)成本中心，不能給企業(yè)帶來(lái)價(jià)值增值和利潤(rùn)。還有些認(rèn)為有注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行外部審計(jì)就足夠了，而且內(nèi)部審計(jì)也可以外包給注冊(cè)會(huì)計(jì)師，內(nèi)部審計(jì)部門只是擺設(shè)而已?；谶@些錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)失去了生存的“土壤”得不到領(lǐng)導(dǎo)的“陽(yáng)光”，只能“枯萎”。第二，企業(yè)其他部門和員工，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)部門就是來(lái)“檢查和找茬”的，內(nèi)心中很反感，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作很排斥，根本不會(huì)主動(dòng)在價(jià)值增值、風(fēng)險(xiǎn)控制方面主動(dòng)去咨詢。第三，內(nèi)部審計(jì)部門自己也沒(méi)有定位清楚，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)一般人員較少，很多人認(rèn)為“多一事不如少一事”只要做分內(nèi)工作就行了，何必要去關(guān)心其他部門的價(jià)值增值呢？
2.專業(yè)勝任能力不足。
我國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員多數(shù)來(lái)自于財(cái)會(huì)部門，大多數(shù)人有著一定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)背景，但是并不熟悉審計(jì)業(yè)務(wù)，工作中往往按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作思路和程序進(jìn)行，造成工作效率低下，工作效果不明顯。
3.內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。
內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性和權(quán)威性決定了內(nèi)部審計(jì)部門開(kāi)展工作的執(zhí)行效果。這種獨(dú)立性和權(quán)威性不是隨著時(shí)間推移、業(yè)務(wù)展開(kāi)和工作進(jìn)行等后天因素決定的，而是取決于機(jī)構(gòu)設(shè)置、隸屬關(guān)系、由誰(shuí)領(lǐng)導(dǎo)等先天條件。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置尚無(wú)定式，多數(shù)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的隸屬層次是比較低的，缺乏獨(dú)立性和權(quán)威性，很大程度上限制、制約了增值型內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。另一方面作為內(nèi)部審機(jī)構(gòu)僅是將審計(jì)結(jié)果傳達(dá)給相關(guān)部門，并沒(méi)有權(quán)利做出相應(yīng)獎(jiǎng)懲措施，對(duì)于審計(jì)結(jié)論也沒(méi)有進(jìn)行后續(xù)追蹤，咨詢建議沒(méi)有能夠得到重視或利用，這些都造成內(nèi)部審計(jì)結(jié)論成為一紙空文，浪費(fèi)了企業(yè)資源。
4.缺乏行業(yè)自律和執(zhí)業(yè)規(guī)范體系。
中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)，英文縮寫為CIIA，前身為中國(guó)內(nèi)部審計(jì)學(xué)會(huì)，成立于1984年，是對(duì)企業(yè)、事業(yè)行政機(jī)關(guān)和其它事業(yè)組織的內(nèi)審機(jī)構(gòu)進(jìn)行行業(yè)自律管理的全國(guó)性社會(huì)團(tuán)體組織。內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在內(nèi)部審計(jì)人才培養(yǎng)、機(jī)構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部審計(jì)行為規(guī)范建立、行業(yè)管理、教育等方面的作用至關(guān)重要，當(dāng)前我國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在內(nèi)部審計(jì)建設(shè)當(dāng)中的作用卻沒(méi)有充分的發(fā)揮。表現(xiàn)在：（1）據(jù)統(tǒng)計(jì)，截止到2012年，我國(guó)有8.6萬(wàn)多個(gè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，將近30萬(wàn)的從業(yè)人員，平均每個(gè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)擁有人員3-4人，規(guī)模較小，取得國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師資格的只有2.5萬(wàn)，僅占全部?jī)?nèi)審人員8.33%。（2）1999年國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)修訂了內(nèi)部審計(jì)的定義，這一全新概念中就強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值功效。而我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)于2013年才將“價(jià)值增值”明確納入內(nèi)部審計(jì)的概念。(3)2013年我國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)了新的《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，這是根據(jù)最新的國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則所做的修訂，但是相關(guān)的實(shí)務(wù)指南尚未修訂，造成了新準(zhǔn)則在實(shí)務(wù)中的使用缺乏具體業(yè)務(wù)指導(dǎo)。
四、我國(guó)增值型內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)
1.提高認(rèn)識(shí)。
企業(yè)上下都要重新認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)價(jià)值增值中的作用，尤其是管理層和治理層要給予內(nèi)部審計(jì)足夠的重視，肯定內(nèi)部審計(jì)具有價(jià)值增值作用。另一方面，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要開(kāi)展積極的“自我營(yíng)銷”，開(kāi)展咨詢活動(dòng)。
2.全面提高內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。
采用“請(qǐng)進(jìn)來(lái)，走出去”兩種模式培養(yǎng)人才。一方面，聘請(qǐng)高職稱、高學(xué)歷、高水平的內(nèi)部審計(jì)優(yōu)秀人才。另一方面，培養(yǎng)現(xiàn)有人員，送他們出去學(xué)習(xí)、培訓(xùn)。要求內(nèi)部審計(jì)人員不僅僅要具備財(cái)務(wù)、審計(jì)、稅收等專業(yè)知識(shí)，還要具備戰(zhàn)略、風(fēng)險(xiǎn)、法律、管理、金融、工程、計(jì)算機(jī)等知識(shí)，知識(shí)結(jié)構(gòu)要向?qū)I(yè)型和復(fù)合型的廣度和深度發(fā)展。
3.選擇符合企業(yè)自身機(jī)構(gòu)設(shè)置方式。
并非所有的企業(yè)都能適應(yīng)同一種內(nèi)部審計(jì)模式，要根據(jù)企業(yè)規(guī)模、所有制類型等具體情況，兼顧獨(dú)立性和權(quán)威性，建立適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)模式。首先，我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)目前有四種模式：（l）獨(dú)立設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，直接對(duì)最高層負(fù)責(zé)；（2）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于財(cái)務(wù)部；（3）隸屬于總經(jīng)理。（4）內(nèi)部審計(jì)與紀(jì)檢監(jiān)察結(jié)合,隸屬于紀(jì)律檢查委員會(huì)。筆者認(rèn)為，將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)置于紀(jì)律檢查委員會(huì)下,對(duì)我國(guó)國(guó)有企業(yè)比較適合。其次，對(duì)于規(guī)模較大、具備設(shè)置獨(dú)立、高效的增值型內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的非國(guó)有企業(yè)，應(yīng)當(dāng)實(shí)行董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)制度，也就是借鑒美國(guó)的增值型內(nèi)部審計(jì)模式。最后，對(duì)于規(guī)模較小、不具備設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能力的中小型企業(yè)，從資源優(yōu)化配置角度來(lái)考慮，可以不設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，采取在國(guó)外很普遍的內(nèi)部審計(jì)外包方式。
4.發(fā)揮IIA的行業(yè)主導(dǎo)作用。
