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[論文摘要]納稅籌劃是以企業(yè)合理納稅為前提,統(tǒng)籌規(guī)劃企業(yè)納稅行為,納稅籌劃是企業(yè)實現(xiàn)利潤最大化的必要措施之一,經濟主體為了能夠在激烈的市場競爭中獲勝,在經濟社會中占有一席之地,必然采取各種合法措施來實現(xiàn)經濟利益的最大化;納稅籌劃是在熟知相關稅收法規(guī)的基礎上,在不違反國家稅法及相關法律、法規(guī)的前提下,通過對籌資活動、投資活動、經營活動的科學安排,運用合理的方法和技巧達到規(guī)避或減輕稅負,同時納稅籌劃要樹立守法意識和維護自身權利的意識。
1企業(yè)納稅籌劃的必要性及面臨的納稅籌劃問題
1.1企業(yè)納稅籌劃的必要性
(1)納稅籌劃是企業(yè)實現(xiàn)利潤最大化的必要措施之一。市場經濟是激烈競爭的經濟,經濟主體為了能夠在激烈的市場競爭中獲勝,在經濟社會中占有一席之地,必然采取各種合法措施來實現(xiàn)經濟利益的最大化。納稅籌劃就是實現(xiàn)經濟利益最大化的有力措施之一。隨著我國稅制的不斷完善,納稅支出已經成為企業(yè)的一項重要支出,如何優(yōu)化納稅支出的納稅籌劃已成為現(xiàn)代企業(yè)財務管理的重要內容之一。
(2)納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要。提起納稅籌劃,不少人認為納稅籌劃就是犧牲國家利益謀取企業(yè)私利,這是一種錯誤觀點。納稅籌劃是企業(yè)發(fā)展的需要,在市場經濟體制下,依法納稅是每個企業(yè)承擔的責任和應盡的義務。有些企業(yè)為了減少本企業(yè)的負擔便打起了少繳稅的主意,但往往是事與愿違;有些企業(yè)又在不知不覺地多繳稅。這就使納稅籌劃逐漸獨立出來,并成為企業(yè)經濟活動中不可或缺的一種重要活動。
納稅籌劃是通過非違法的避稅行為和合法的節(jié)稅方案以及稅負轉嫁的方法達到盡可能減少納稅行為,從而達到少繳稅款的目的。也就是說,納稅籌劃是納稅人在熟知相關稅收法規(guī)的基礎上,在不違反國家稅法及相關法律、法規(guī)的前提下,通過對籌資活動、投資活動、經營活動的科學安排,運用合理的方法和技巧達到規(guī)避或減輕稅負、最大化企業(yè)利益的行為。
企業(yè)利益最大化了,同時也就給國家?guī)砹藨械睦?兩者并不矛盾,是相互依存的兩個方面。沒有企業(yè)的利益,國家利益也會受到影響;同樣,企業(yè)不保證國家的利益也就沒有了長久生存、發(fā)展的空間。
(3)納稅籌劃要樹立守法意識和維護自身權利意識。納稅籌劃是企業(yè)合理、合法地對企業(yè)的納稅行為進行統(tǒng)籌規(guī)劃,以減少稅費支付,在不違反國家稅法及相關法律、法規(guī)的前提下,運用合理的方法和技巧最大化企業(yè)利益,與偷稅、騙稅、抗稅和欠稅有著本質的區(qū)別。
使企業(yè)樹立維護自身權利的意識。我國《稅收征管法》制定的目的是“為了加強稅收征收管理,規(guī)范稅收征收和繳納行為,保障國家稅收收入,保護納稅人的合法權益,促進經濟和社會發(fā)展。”由此可見,企業(yè)的規(guī)劃在合法的情況下,是受國家法律、法規(guī)保護的正當權益。也就是說,無論從企業(yè)的角度講還是從國家、政府即征稅方的角度講進行納稅籌劃都有其必要性。稅法對不同地區(qū)的收受差異,使企業(yè)在減輕自身負擔的同時自動調節(jié)地區(qū)間的經濟結構,充分體現(xiàn)了國家稅收的經濟杠桿作用。
1.2目前納稅籌劃應關注的問題
納稅籌劃是在保證國家利益和企業(yè)利益的同時,保證企業(yè)的利益及企業(yè)的發(fā)展。在充分利用國家政策時,目前應重點關注以下方面的納稅籌劃問題。
(1)企業(yè)改革面臨的納稅籌劃問題。企業(yè)隨著改制的發(fā)展,將成為獨立的法人主體,原來企業(yè)內部單位的有償結算收入將按政策繳納各項稅費,這無形中就會增加企業(yè)的納稅額。
(2)技術改造納稅籌劃。根據(jù)財政部、國家稅務總局的相關文件規(guī)定,凡在我國境內投資于符合國家產業(yè)政策的技術改造項目的企業(yè),其項目所需國產設備投資的40%可從企業(yè)技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。企業(yè)可以選擇有利于自身的技術改造方式和設備購置的順序來進行納稅籌劃。
(3)籌資方式的籌劃。從財務管理的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質上劃分為負債籌資和權益籌資兩種方式?；I資方式的不同會形成納稅上的差異,我們要在不破壞資本結構的前提下,選擇適應于企業(yè)自身的籌資方式。
2納稅籌劃方案
2.1增值稅中運輸收入繳納稅款的籌劃
由于承擔著運送供暖用煤等運輸業(yè)務,核算中存在著是否單獨經營的情況,如果將其納入增值稅混合銷售行為,會為企業(yè)帶來了一個籌劃空間。
如公司各單位年提供的外部運輸收入按3500萬元計算,購買汽車配件及發(fā)生的燃料費3100萬元。
(1)按非增值稅應稅項目計算繳納營業(yè)稅應發(fā)生稅費情況:
營業(yè)稅3500×3%=105萬元
城建稅105×7%=7.35萬元
教育費附加105×4%=4.2萬元
支付稅費合計116.55萬元
(2)按增值稅兼營行為處理發(fā)生稅費情況:
增值稅銷項稅額3500×17%=595萬元
增值稅進項稅額3100×17%=527萬元
城建稅(595-527)×7%=4.76萬元
教育費附加(595-527)×4%=2.72萬元
支付稅費合計75.48萬元
從上述分析可以看出,按兼營行為處理,企業(yè)少支付稅費41.07萬元,并且可以多抵扣稅款527萬元。
2.2所得稅的納稅籌劃空間
企業(yè)在年終預計年應納稅所得10.1萬元,年終決定向希望工程捐款0.1萬元。如不捐贈,企業(yè)所得稅率33%,稅后利潤6.77萬元;如果捐贈,企業(yè)所得稅率27%,稅后利潤7.3萬元;企業(yè)通過分析計算,這項捐贈給企業(yè)帶來0.5萬元的利潤。這里年終預計所得額就是經營中不確定的風險,企業(yè)在籌劃的同時要考慮化解各種風險的措施,以最大限度地保證企業(yè)的利益。
2.3利用銀行貸款的納稅籌劃空間
企業(yè)擬購買10000萬元的設備,以增加贏利,對投資企業(yè)內部有兩種不同意見,是利用10年積累的資金購買設備還是向銀行貸款。財務部門提供了兩種方案的納稅對比分析:
(1)用10年積累的10000萬元購買設備,投資收益期為10年,每年平均贏利為2000萬元。
該廠平均每年納所得稅2000×33%=660萬元,10年共納所得稅6600萬元。
(2)貸款10000萬元購買設備,年平均贏利仍為2000萬元,年利息支出150萬元,扣除利息后,企業(yè)每年贏利1850萬元。
這樣企業(yè)每年納所得稅1850×33%=610.5萬元,10年共納所得稅6105萬元。
顯然,企業(yè)以貸款方式進行投資有許多好處,可以提前進行所需要的投資活動以獲取更多的利潤,可以減少企業(yè)承擔的資金風險,減輕稅負。
(3)處置報廢固定資產的納稅籌劃。企業(yè)2007年已報廢固定資產凈殘值1500萬元,對這些固定資產是整體出售還是拆除后出售進行了分析。拆除后處置預計收入1200萬元,拆除費用55萬元。
按相關政策,企業(yè)不將固定資產拆除,直接銷售按《國家稅務總局關于印發(fā)增值稅問題解答(之一)的通知》(國稅函發(fā)[1995]288號)文件規(guī)定,銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產,暫免繳納增值稅。
3納稅籌劃的建議方案
3.1技術改造納稅籌劃設計方案
(1)技術改造納稅籌劃的設計思路。財政部、國家稅務總局關于印發(fā)《技術改造國產設備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》的通知[財稅字(1999)290號]和國家稅務總局關于印發(fā)《技術改造國產設備投資抵免企業(yè)所得稅審核管理辦法的通知》[國稅發(fā)(2000)013號]文件規(guī)定,凡在我國境內投資于符合國家產業(yè)政策的技術改造項目的企業(yè),其項目所需國產設備投資的40%可從企業(yè)技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。按照規(guī)定,企業(yè)每一年度投資抵免的企業(yè)所得稅稅額,不得超過該企業(yè)當年比設備購置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額。如果當年新增的企業(yè)所得稅稅額不足抵免時,未抵免的投資額可用以后年度企業(yè)比設備購置前一年新增的企業(yè)所得稅稅額延續(xù)抵免,但延續(xù)抵免期限最長不得超過五年。
(2)建議方案。①當年“新增稅款”大于后購置設備尚未抵免的金額時,則當同一技術改造項目分年度購置設備時,在同一抵免年度內,對以前年度分年度購置的設備應分別計算抵免額,即“先購置設備先抵免,后購置設備后抵免”,不影響抵免額。②當年“新增稅款”小后購置設備尚未抵免的金額時,則當計算后購置設備的抵免額時,因為本年度應納稅額已經抵免了先購置設備的抵免額,故“新增稅款”就有可能不足抵免后購置設備的應抵免額。這種情況下就要先比較先后購置設備抵免額的大小和可抵免剩余年限,再選擇是抵免先購置設備還是后購置設備抵免額。
3.2籌資方式的籌劃設計方案;《稅法》規(guī)定納稅人在生產、經營期間,向金融機構借款的利息支出,按照實際發(fā)生數(shù)扣除;向非金融機構借款的利息支出,按照不高于金融機構同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內的部分,準予扣除。
從財務管理的角度上講,企業(yè)的籌資方式從性質上劃分為負債籌資和權益籌資兩種方式?；I資方式的不同會形成納稅上的差異,按《稅法》規(guī)定,債務利息可從所得稅前扣除,而股利支出在所得稅后支付。兩者的差異導致了負債和權益資本對企業(yè)稅收成本和企業(yè)價值的不同影響。
從納稅籌劃的角度看,企業(yè)適度采取負債籌資比權益性籌資優(yōu)越得多,企業(yè)負債增加,納稅支出減少,每股收益增大,企業(yè)價值增加。因此,在提高生產能力籌集資金上可以采取向銀行借款、發(fā)行企業(yè)債券、企業(yè)間相互融資等進行籌資。股份制煤炭企業(yè)還可以采取盡量減少權益性資本所占的比例等方式進行納稅籌劃,但要注意資金結構的合理性。
參考文獻:
1分析企業(yè)納稅籌劃的概念
主要是指納稅人采取合法的、合理的手段，就稅法、財政政策、財務會計制度等，最大限度的利用國家稅收中的優(yōu)惠政策，周密的安排財務管理和經營活動等，最終實現(xiàn)為企業(yè)減輕稅收負擔的管理活動[1]。企業(yè)納稅籌劃的主要是內容包括一下幾個方面：節(jié)稅、避稅、規(guī)避“稅收陷阱”、轉嫁籌劃以及涉稅零風險等[2]。企業(yè)進行納稅籌劃的主要是目的在于合法的避稅、減輕稅收的負擔、實現(xiàn)企業(yè)的最大利潤化，這樣的做法具有一定的合法性、收益性以及預期性等特征。根據(jù)近幾年來市場的經濟發(fā)展以及稅收改革的逐步深化，企業(yè)中要如何搞好納稅籌劃才能降低企業(yè)的稅收成本已經成為企業(yè)現(xiàn)代財務管理中日趨重要的工作之一。
2在企業(yè)中推行納稅籌劃的有效性和重要性
2.1稅收政策作為企業(yè)加以利用的一種外部環(huán)境。政府調節(jié)經濟的重要杠桿就是進行稅收，通常情況下，企業(yè)進行戰(zhàn)略管理的時候在仔細研究了稅法的基礎之上，根據(jù)政府的稅收政策安排自己的投資區(qū)域、經營的規(guī)模、企業(yè)組織形式的選擇等，充分的利用法規(guī)中對自己有利的條款，促使稅收政策成為企業(yè)在戰(zhàn)略管理中實現(xiàn)利益的最大化的重要、可靠的途徑。
2.2一般情況下，企業(yè)在戰(zhàn)略管理中需要充分的利用自身的優(yōu)勢，將自身的弱勢積極、主動的轉化，充分的引進并創(chuàng)造相關的發(fā)展優(yōu)勢。由于納稅籌劃具有一定程度的專業(yè)性、有效性，因此，它在整個企業(yè)管理的過程中，已經成為財務管理中一個不可或缺的環(huán)節(jié)之一。所以，我們的企業(yè)在管理、發(fā)展中要充分的認識、了解并掌握納稅籌劃，以便更好的組織企業(yè)相關的資。
2.3通過科學、合理的納稅籌劃能有效的提升企業(yè)的核心競爭力。核心競爭力是直接關系到企業(yè)在社會上、行業(yè)內的生存和發(fā)展，提升企業(yè)的核心競爭力就成為了企業(yè)經營管理中的重要環(huán)節(jié)。除此之外，企業(yè)納稅籌劃可以利用免稅技術、減稅技術、資金延期納稅技術、扣除技術以及利用稅率的差異技術來實現(xiàn)企業(yè)的財務利益。
3納稅籌劃在企業(yè)管理中的應用
企業(yè)在生產、發(fā)展中所追求的是最大化的利潤，那么如何進行節(jié)稅增利，也就是納稅籌劃就作為企業(yè)戰(zhàn)略管理活動中的一項重要戰(zhàn)略；它要求企業(yè)中的管理者、決策者在真正的掌握了稅收法律、法規(guī)的基礎之上，合理、科學的采用國家的稅收政策，有效的減輕企業(yè)的稅收負擔，提升企業(yè)的經濟效益。
隨著近幾年來市場的發(fā)展，納稅籌劃已經越來越被人們所接受，那么，如何加強稅法知識的學習以及運用合理的納稅籌劃方法，避免稅收違法行為的發(fā)生在企業(yè)管理中已經成為十分重要、關注的問題。下面是以增值稅、營業(yè)稅為住，對納稅籌劃在企業(yè)管理中的實際應用進行分析并說明。
主要分為小規(guī)模的納稅人和一般納稅人。
所謂一般納稅人應納增值稅額=銷項稅額-進項稅額=銷售額×17%-銷售額×(1-增值率)×17%=銷售額×17%×增值率。
小規(guī)模的納稅人應該繳納的增值稅=銷售額×3%。
這兩者之間稅負相等的時候：銷售額×17%×增值率=銷售額×3%。其增值率=35.29%。
通過以上說明，每當增值稅為35.29%的時候，這兩種稅率促使納稅人的稅負相等；每當增值稅低于35.29%的時候，適合選擇稅率為17%的一般納稅人；每當增值率高于35.29%的時候，適合選擇3%的小規(guī)模納稅人。我們將使納稅人負相同的增值率稱之為無差平衡點增值率為17.65%，只要將企業(yè)銷售產品的增值率與之進行比較，那么就可以做好相應的選擇。
企業(yè)根據(jù)銷售產品增值率的高低，不僅可以在一般納稅人和小估摸的納稅人之間進行合理的選擇，同時還可以在增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人之間做出選擇。根據(jù)有關的稅法規(guī)定，納稅人兼營應稅勞務和貨物的，應該是對應稅勞務的營業(yè)額和貨物的銷售額進行分開核算，對于不能分別核算或者是不能進行準確核算的，應該是一并征收其增值稅，至于營業(yè)稅就不征收了。依照該規(guī)定，企業(yè)具有一定的自利，有權做出對自身有利的選擇。不過，仍然是需要使用增值稅來進行比較的。
一般納稅人應該繳納增值稅額=銷項稅額-進項稅額=銷售額×增值稅稅率-銷售額×（1-增值率）×增值稅稅率=銷售額×增值稅稅率×增值率。
營業(yè)稅納稅人應納稅額=營業(yè)額×營業(yè)稅稅率=營業(yè)額×營業(yè)稅稅率。
當這兩者的稅負相等的時候，其增值率則為沒有差別的平衡點增值率。
銷售額×增值稅稅率×增值率=營業(yè)額×營業(yè)稅稅率。
增值率=營業(yè)稅稅率／增值稅稅率。
每當增值稅的稅率為17%的時候，其營業(yè)稅的稅率為5%，其增值率為29.41%，明顯的可以看出，當企業(yè)的銷售產品增值率高于29.41%的時候，應該將應稅勞務的營業(yè)額以及貨物的銷售額來分開核算，且要繳納營業(yè)額稅；每當企業(yè)的銷售產品的增值率低于29.41%的時候，應該將應稅勞務的營業(yè)額以及貨物的銷售額一并核算，且要繳納增值稅。
通常情況下，企業(yè)在追求最大化利益的時候，納稅籌劃必須要個、符合企業(yè)的這一要求，這樣才會在企業(yè)以后的發(fā)展、管理實際中被廣泛的運用。
(一)稅收征管風險
國家的稅務機關進行納稅評估后，并沒有進行相對的關注，不能夠處理好會計和稅務處理層面上所面臨的問題和挑戰(zhàn)，無法切實合理的實施財稅處理而致使稅務風險。
(二)稅收政策風險
1、稅收政策了解不夠完全而面臨風險由于籌劃人員受著有關專業(yè)的束縛，對相關法律條款內容的認知存在一定的誤差，因而，難免在實際操作的過程中出現(xiàn)失誤，進而使得其納稅籌劃提供了對應的風險作用。2、稅收政策調整切實程度而具有的風險如若納稅籌劃方案無法與時俱進，跟上國家最新的稅收調整步伐，則可能由合法轉變?yōu)椴缓戏ā６愂照叩膶崟r水平是加大或是減少都會使納稅人納稅籌劃的難度有所增減。由此，稅收政策的時效性將會帶來或多或少的籌劃風險。3、稅收政策不符合要求所面臨的風險目前而言，中國的稅收法律規(guī)定的內容條款多，許多由有關稅收管理部門制定的稅收行政規(guī)章的明確程度不夠，如若按照這樣的法律規(guī)定去納稅，就很大程度上會產生對稅法精神認識不夠，導致籌劃不成功。
(三)企業(yè)經營風險
1、投資決策造成的風險稅收政策的擬定必定會有著導向性的差別，而這樣的差別會成為納稅人納稅籌劃的起點。若是無視相關因素的影響，就會使得納稅人造成不同的損失。2、成本開支造成的風險納稅籌劃是在有關經濟成本的基礎下取得了較大的稅收效益。大部分納稅籌劃計劃在理論上是可行的，但在現(xiàn)實中，卻會受很多因素的影響，從而加大了籌劃成本。但若不著重成本的因素，則有可能得到相反的結果。3、方案實施風險合理的納稅籌劃方案一定要實事求是，從實際出發(fā)，采用客觀辯證的方法去達到目的?？茖W的納稅籌劃方案，在執(zhí)行流程若未嚴格的執(zhí)行措施，或缺乏有實力的造就人才，都會導致籌劃不成功。
二、納稅籌劃風險產生的原因
(一)納稅籌劃具有條件性
在財務人員配備不足情況下，稅務管理人員身兼數(shù)崗，只能維持日?；炯{稅處理工作，不能集中時間和精力去剖析稅務政策，妨礙了納稅籌劃目標的實現(xiàn)。
(二)納稅籌劃的主觀性
納稅籌劃牽涉到許多方面，籌劃人員要盡可能地把握相關的政策與能力。對于稅收政策等的認知與判斷以及納稅籌劃人員本身的業(yè)務能力和綜合素質等都對納稅籌劃計劃的設計產生作用。
(三)征納雙方認定的差異
納稅籌劃的代表性是以法律為基礎的。我國稅法的某些規(guī)章制度具備一定的彈性，對某些詳細的界限不明晰，納稅籌劃方案到底能否達到稅法的要求，能否達成納稅籌劃的目標，一定水平上是由地稅務機關是否可以認定而做出決策的。
三、納稅籌劃風險的控制方法
(一)納稅籌劃風險控制體系
組織控制體系：提高企業(yè)部門之間權利和職責的控制和管理業(yè)務控制體系：區(qū)別業(yè)務類別和特性對稅種正確性的審核票務控制體系：加強對票據(jù)的領用、受票、開票的控制資金控制體系：提高資金安全和預算管理的相關控制
(二)納稅籌劃與風險控制體系說明
組織控制體系：首先，要建立稅務風險控制領導的小隊，由分管財務的公司上層當對長，其余業(yè)務部門就為隊員，領導分隊下開辦辦公室，由財務資產部主任兼任辦公室主任，由財務資產相關成員為辦公室人員，主要負責為組織平時的稅務風險控制任務。業(yè)務控制體系：根據(jù)項目的情況，尤其是在合同的簽訂方面和出現(xiàn)稅收政策調整，財務相關崗位專門負責去跟業(yè)務部門交流，剖析相關經濟業(yè)務的開票及涉稅風險狀況。票務控制體系：對于各種發(fā)票的購領銷手續(xù)進行嚴格控制，依據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的需要進行受票、開票，強化增值稅發(fā)票的控制。會計控制體系：會計核算規(guī)范是需要依據(jù)省企業(yè)財務管理規(guī)范化的核算條件，對平常的賬務進行嚴格處理；完善制度建設。制定財務報銷管理方法、資金支付審批權限、貨幣資金內部控制管理方法等規(guī)范會計核算。資金控制體系：完善資金安保制度、完善資金內控制度，加大資金預算管理的力度，嚴格控制收支。
四、績效考核與控制
由分管財務的公司領導及財務資產部主任根據(jù)省公司指標體系結合本公司崗位績效合約對稅務管管理工作進行總體檢查和評價。納稅申報、稅金繳納與賬面是否保持統(tǒng)一，是否有申報不實的情況。各種發(fā)票購領銷手續(xù)能否符合條件和要求，增值稅專用發(fā)票的辦理能否符合有關規(guī)范和規(guī)定，票據(jù)的受辦能否符合票據(jù)管理相關政策等。各種涉稅會計憑證制作是否正確，稅收政策及變動掌握是否及時。
五、評估與分析
(一)對賬務核算總體情況進行評估分析
檢查營業(yè)收入：檢查主營業(yè)務收入及其他業(yè)務收入是否正確計入，將本期售電量、主營業(yè)務收入與以前年度同期售電量、主營業(yè)務收入進行比較，判斷收入是否正確、合理，分析變動異常原因；檢查是否有出租固定資產、代收手續(xù)費收入、運維費收入以及罰款收入應做未做收入。檢查成本費用支出：與上年同期相比，支出是否異常，分析檢查是否有資本性支出等不應計入當期損益的計入了本事項。比如：固定資產修理費以及固定資產改良支出無法進行準確的劃分，導致了把固定資產的改良支出列入大修成本，增加成本支出，檢查房屋建筑物折舊計提、無形資產攤銷是否正確等。檢查往來賬項：檢查各項往來掛賬，特別是其他應付款掛賬，是否有應計未計收入情況。
(二)對于偶爾發(fā)生的稅務風險，應及時糾錯
對該項業(yè)務做恰當?shù)纳娑惡怂?，記錄和分析風險發(fā)生的原因，為以后避免此類稅務風險尋找對策；對于業(yè)務普遍發(fā)生的稅務風險，不僅應及時糾錯、做出正確的涉稅處理，而且還要針對稅務風險發(fā)生的特點，查找引起稅務風險發(fā)生的制度原因，并做好原因記錄、及時進行反饋、評估檔案保管等工作，為下一步制定稅務管理制度提供借鑒；對于重大的稅務風險和普遍存在的稅務風險及時向省電力公司反饋，提出稅務風險管理的合理化建議，由省電力公司對相關問題做出統(tǒng)一規(guī)定。
(三)對稅務風險評估情況進行定期歸納、分析、總結
根據(jù)風險發(fā)生的情況，制定稅務風險評價的重要性標準，為稅務風險個性管理提供資料借鑒，并可在此基礎上制定相關的稅務管理文件，強化稅務風險管理。
六、結束語
1.納稅籌劃與企業(yè)財務管理的關系
企業(yè)財務管理是企業(yè)整體管理的核心內容，同時也是最重要的內容，在實際的財務工作中也必須作為一個重點來對待，首先就是在組織財務活動(比如，開發(fā)票)中必須要將納稅籌劃總結進去，一切經濟籌劃活動都必須要以納稅總額作為總體依據(jù)，這就是最基本的納稅籌劃和企業(yè)財務管理之間的簡單的關系，其次在納稅籌劃和企業(yè)財務管理之間還有的另外一個比較重要的關聯(lián)就是：納稅屬于財務管理的范疇，屬于企業(yè)財務管理的一部分，財務管理的一切活動都必須要受納稅籌劃的限制，一切經濟活動的各個環(huán)節(jié)都必須要以稅收為基本依據(jù)來開展！總之納稅籌劃和企業(yè)財務管理之間就是相輔相成，相互制約的關系，他們共同構成了企業(yè)財務管理和納稅繳稅的核心環(huán)節(jié)。
2.納稅籌劃是為了更好地實現(xiàn)企業(yè)財務管理目標
企業(yè)之所以要開展財務管理不僅僅是為了向國家繳稅，服務社會和國家的經濟發(fā)展，更是為了保證企業(yè)的各項經濟活動和業(yè)務往來有憑有據(jù)，同時也是為了給企業(yè)管理者和外界企業(yè)財務信息使用者更清晰的公司運行和財務狀況，有助于更好的開展企業(yè)的管理和未來規(guī)劃，這也是企業(yè)都想要設立財務工作崗位的關鍵所在。
3.納稅籌劃有助于履行企業(yè)財務管理的各項職能
企業(yè)財務管理的主要職能從大體上可以分為財務計劃、財務決策和財務控制三個主要方面，具體來說財務計劃就是根據(jù)企業(yè)實際的運行狀況做出最有利于企業(yè)未來發(fā)展、壯大的財務決策，另外財務計劃還包括合理運用企業(yè)資金展開投資獲得可觀的收益等；財務決策是財務計劃的第二步，制定出財務計劃之后要根據(jù)實際的市場狀況，經過縝密的思量和討論之后再決定這些計劃和決定是否具有可行性，是否會給企業(yè)的正常運行帶來一些不利的影響；最后財務控制是企業(yè)財務管理的核心職能，財務控制就是指一切的財務和資金往來都必須要經過企業(yè)財務人員和管理層人員的審批才能開展，否則不屬于企業(yè)正常運行過程中的經濟活動。
4.納稅籌劃不僅融合于企業(yè)的財務管理而且反作用于企業(yè)財務管理工作
在實際的企業(yè)財務管理工作開展的過程中納稅籌劃工作和企業(yè)財務管理工作是相輔相成，互相融合的，納稅籌劃服務于企業(yè)的財務管理，體現(xiàn)在企業(yè)財務管理的方方面面，通過稅收籌劃企業(yè)的經濟活動和財務管理工作更加有序，而且管理的效率也會得到大大的提升。但是反過來說，納稅籌劃也會反作用于企業(yè)的財務管理，主要是由于納稅籌劃本身就是企業(yè)財務管理的一個方面，其次還因為納稅籌劃在一定程度上決定著企業(yè)財務管理的某些過程?？傊{稅籌劃和企業(yè)財務管理是企業(yè)運行過程中不可分割的兩個部分。
二、小結
論文關鍵詞征管體制稅收管理員稅務專管員稅源管理
稅收管理員是基層稅務機關分片、分業(yè)管理稅源的工作人員，其工作職責主要是對各類稅源的日常動態(tài)監(jiān)控和細化分析，提出初步性工作意見或建議，為納稅人提供優(yōu)質高效的納稅服務。實施稅收管理員制度是強化稅源管理、夯實管理基礎、落實管理責任、優(yōu)化納稅服務的重要舉措。
一、我國稅收征管體制的歷史沿革
從建國到現(xiàn)在，隨著社會生產水平的不斷發(fā)展，同時為了滿足稅制改革的客觀要求，我國的稅收征管模式也在不斷推進。以現(xiàn)行稅法的頒布為界限可將其變革劃分為以下兩個階段：
（一）1994年以前稅收征管體制的變革
我國自50年代至80年代實行征管于一身的模式，即以稅務管理員為核心的管理模式。這種模式的特點是“一人進廠，各稅統(tǒng)管，征、管、查合一”。其組織形式表現(xiàn)為征管查由專管員一人負責，按具體情況設置稅務工作崗位，稅務人員對納稅戶進行專責管理。稅款征收方式為稅務人員上門催款。
20世紀80年代中后期，隨著我國經濟體制改革的不斷深入，原有的征管模式與經濟的發(fā)展不相適應。為此，國家稅務總局在1988-1994年進行了以建立征、管、查分離模式為核心內容的稅收征管改革，在稅務機關內部實行征管權利的分離和制約，同時實行專業(yè)化管理。
（二）1994年以后稅收征管體制的改革
1995年，國家稅務總局提出了“以納稅申報和優(yōu)化服務為基礎，以計算機網(wǎng)絡為依托，集中征收，重點稽查”的新模式，并于1997年在稅務系統(tǒng)全面推行。各地稅務機關在推行這一模式的過程中，取消了原來專管員管戶制度，建立了辦稅服務廳。加上計算機網(wǎng)絡體系在稅收征管過程中的廣泛運用，我國的稅收征管走向了由傳統(tǒng)的粗放型管理向現(xiàn)代化、集約化、規(guī)范化管理的道路。
以2000年年底召開的全國稅務工作會議為重要標志，我國稅收征管改革進入了專業(yè)化與信息化并存的新的歷史時期。在這次會議上，國家稅務總局提出了以“科技加管理”的工作方針。隨后，國家稅務總局在稅收征管改革中又再次突出了“強化管理”的要求，
2004年稅管改革又提出“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅收改革方向，并在部分地區(qū)試行稅收管理員制度。這代表了新征管模式下的一種分類管理與服務形式。
二、稅收管理員和稅務專管員制度的異同分析
新的稅收管理員制度既不是稅收專管員制度的翻版，也不是對其的全面否定。它是在客觀、全面、辯證的分析過去專管員制度的基礎上，對其進行繼承和發(fā)展，在新形勢和新條件下賦予其新的內容。
（一）稅收管理員和稅務專管員制度的相同點
實行稅收管理員和稅務專管員制度都可以在一定程度上加強稅源的管理。這一優(yōu)勢主要表現(xiàn)在以下兩個方面。一是監(jiān)控管理有實效，管理員與企業(yè)保持著密切的聯(lián)系，對企業(yè)的生產經營情況、資金流動、財務核算水平等有著直觀適時的了解，能夠有效的監(jiān)督各種稅收政策的實施。二是分戶、分類到人的做法使得稅源管理責任明確，落實到人，便于內部管理和責任劃分。
（二）稅收管理員和稅收專管員制度的不同點
1、征納關系的改善
稅務專管員時期的稅款征收在很大程度上是一種強制執(zhí)行的行政行為，稅收任務以政府的政策和指令性計劃的方式下達。而稅收管理員制度下的征收工作卻是一種“協(xié)作管理”的行為，它建立在納稅人自行申報制度的基礎上，不再對納稅人各項涉稅事務進行承攬包辦，從而劃清了征納雙方的責任界限。
2、征管職能的轉變
稅務專管員集“征管查”三項職能于一身，而稅收管理員的職能范圍明顯收縮。它的定位側重于管理環(huán)節(jié)。另外，在稅收管理員制度下，法律和一系列的制度保障措施都已經逐步完善，這就避免了專管員制度下權力過于集中，缺乏監(jiān)督制約現(xiàn)象的再度發(fā)生，管理員的權限得到了限制。
3、管理手段的進步
稅務專管員的工作主要靠手工完成，實行粗放式管理，效率較低，且管理質量難以保證。而如今，信息化手段使得稅收管理員從大量重復性的人工操作中解脫出來，稅收管理效率大大提高，稅源管理和精細化成為可能，稅收執(zhí)法透明度和稅務行政管理的水平也得以提高。另外，在稅收管理員制度下，各項征管質量考核指標的建立使得管理質量有了一定的保證。
4、業(yè)務素質的提高
稅源的急劇擴大和稅源狀況的復雜性，是專管員制度下的“單兵作戰(zhàn)”無法勝任的?，F(xiàn)在的稅收管理員，不但要掌握相關的稅收實體法，對各個稅種的征收管理標準有清楚的認識，而且還要按照程序法的要求，約束自身的行政行為，工作要求大大提高。但是，稅收管理員制度建立在專業(yè)分工、集中管理、信息化和法制化的基礎之上，它能有效發(fā)揮稅務機關的整體優(yōu)勢，應對復雜的稅源情勢。
三、實施稅收管理員制度的意義
（一）加強稅源監(jiān)督管理，防范稅收風險
按照屬地原則落實分類管理要求，全面建立稅收管理員管戶責任制度，使得稅收管理員對轄區(qū)內的稅源和管戶責任及其權限得以明確。通過稅收管理人員及時掌握納稅人各種涉稅動態(tài)信息，全面掌握納稅人履行納稅義務的情況，把科學化精細化管理落到實處，推動稅收管理員對稅源的積極管理，采集全面的、動態(tài)的一手稅源資料，減少了稅源漏管的可能性。
稅收管理員稅源信息共享制度的建立，將稅收管理員掌握的各類稅源資料按照“一戶制”管理的要求納入管理系統(tǒng)中，實行集中管理，信息共享。這也在一定程度上強化了稅源的管理和監(jiān)控。
另外，稅收管理員制度中的納稅評估也是強化稅源管理的重要內容和手段。稅收管理員作為納稅評估工作的主體，可以最直接的了解分管納稅人的有關情況，并在評估發(fā)現(xiàn)問題時進行實地調查，采取對應的措施。這不但可以有效控制稅源，還在一定程度上防范了稅收風險。
（二）提高納稅服務水平，優(yōu)化納稅環(huán)境
首先，實行稅收管理員制度后，對納稅人的服務變得更加直接。稅收管理員可以直接下戶，或者通過現(xiàn)代化技術手段，對自己的管戶進行面對面的宣傳、輔導，并對納稅人提出的問題進行直接的收集和反饋，這種直接服務順暢了雙方溝通的渠道，提高了辦稅效率。
其次，主動服務成為了稅務機關對納稅人服務的一大特色。稅收管理員制度要求稅務機關了解企業(yè)的動態(tài)，為企業(yè)在稅收政策上答疑解難，并自覺接受納稅人的監(jiān)督。由于稅源管理更加精細化，客觀上要求納稅服務也必須更加細致、周到。這在一定程度上也使稅企關系得以融洽。
再次，稅收管理員制度使得稅收管理員直接面對納稅人，因此，稅務機關容易在第一時間獲得納稅人情況的第一手資料，并對該納稅人進行有針對性的宣傳、輔導，為納稅人提供更具個性化的服務。
最后，稅收管理員需要下戶了解管戶情況，因此，其接觸到的人員就不僅僅是辦稅的財務人員，而是與生產、經營有關的各方面人員，這樣稅務機關對納稅人的服務面就更廣泛了。
三)提高稅收征管效率，降低征管成本
實施稅收管理員制度使征管質量和效率明顯提高。一方面，稅收管理員按照規(guī)定與納稅人保持制度化的聯(lián)系，提供專業(yè)的納稅服務和指導，幫助納稅人及時準確申報納稅，保證稅務管理工作的高效率。另一方面，通過稅收管理員的實地調查報告，稅務機關能夠掌握稅源戶籍、財務核算、資金周轉和流轉額等關鍵的涉稅信息，從而提供針對性的、有效的稅收管理，充分發(fā)揮稅收在經濟和社會發(fā)展中的作用。
摘要：目前，商業(yè)環(huán)節(jié)增值稅收入逐年遞減，其中存在的問題較集中地突出了我國現(xiàn)行增值稅存在的稅基和稅負的監(jiān)控、征管信息的獲取、共享等深層次的稅收征管問題。因此，建議加強對增值稅一般納稅人及小規(guī)模納稅人的管理，加強對分支機構的管理，實施納稅評估制度，強化對企業(yè)的稅收監(jiān)督和稽查，健全社會化的稅收綜合管理網(wǎng)絡。
關鍵詞：增值稅；納稅評估；稅收監(jiān)督
自新稅制建立以來，從福建省看，商業(yè)增值稅收人隨著經濟增長而不斷增長，但商業(yè)增值稅收入增長幅度低于商業(yè)企業(yè)增加值的增長幅度。據(jù)統(tǒng)計，我省商業(yè)企業(yè)增加值1996～1999年分別比上年增長16.2%、18.3%、13.8%和14.5%，而同期我省商業(yè)增值稅收入分別比上年增長7.5%、8.3%、5.5%和6.9%.商業(yè)增值稅占國內增值稅收入的比重也不理想，1997～1999年商業(yè)增值稅收入占全省國內增值稅收人的比重分別為24.9%、24.1%、23.6%.筆者認為，這除去商業(yè)經濟結構變化、稅源轉移等因素外，也有稅務機關日常管理不到位的問題。比如，對一般納稅人的認定只注重銷售額，而忽視健全帳證要求；引導推進小規(guī)模納稅人健全帳證工作不力；重增值稅專用發(fā)票管理，輕普通發(fā)票管理；一般納稅人稅負普遍下降，零稅負或負稅負的商業(yè)企業(yè)占一定比例；小規(guī)模納稅人和個體商戶普遍采取核定征稅，并且核定額不足；征收機關日常監(jiān)管和稅務稽查沒有突出重點，稅款普遍流失，等等。這里從分析商業(yè)環(huán)節(jié)增值稅問題的原因入手進行探討，以尋求堵漏辦法。
一、我國商業(yè)環(huán)節(jié)增值稅存在問題的成因
（一）產業(yè)結構調整，造成商業(yè)稅收正常的遞減。
1.經濟結構調整優(yōu)先發(fā)展地方特色的第三產業(yè)，造成了商業(yè)稅收正常的遞減。各地優(yōu)先發(fā)展有特色的第三產業(yè)，作為新的增長點加以培養(yǎng)，新的消費觀念和消費方式的形成和地方政府有意無意的引導，導致了稅源結構變化，如，各級批發(fā)商業(yè)企業(yè)轉制后改為有經濟效益的文化娛樂場所；有經濟實力的單位和企業(yè)熱衷于投資經營賓館、酒樓、餐館、酒吧以及夜總會等非增值稅的第三產業(yè)。這樣，各地體現(xiàn)增值稅稅源不但沒有增加，而且還不斷減少，同時也體現(xiàn)了營業(yè)稅收人增加，增值稅收入減少。
2.小規(guī)模商業(yè)企業(yè)受東南亞金融危機沖擊，瀕臨倒閉。近幾年，受東南亞金融危機沖擊，國內外經濟形勢滑坡，一蹶不振，致使許多小規(guī)模商業(yè)企業(yè)營銷上不去。有的企業(yè)拖欠銀行貸款，而被凍結戶頭，無法經營，被取消一般納稅人資格；有相當一部分企業(yè)為工業(yè)企業(yè)代銷機構，工廠不景氣，商業(yè)貨源不暢，消費者購買力不強，進銷差小，無利可圖，被迫關閉停業(yè)。
3.市場競爭激烈，必然引起稅收結構調整和商業(yè)稅收減少。一是工業(yè)企業(yè)采取直銷的營銷策略，主動應對市場的競爭，減少了商業(yè)環(huán)節(jié)的銷售額。工業(yè)企業(yè)為擴大其產品市場占有份額，同時也為減少銷售費用、流通環(huán)節(jié)和經營風險，利用其對產品性能及市場比較熟悉的優(yōu)勢，直接在銷售地設分支機構銷售其產品，直接參與產品流通；特別是電子商務這一新型直銷方式的出現(xiàn)，使得過去貨物通過商業(yè)環(huán)節(jié)流通轉移到了工業(yè)環(huán)節(jié)；二是激烈的競爭促使商業(yè)環(huán)節(jié)購銷差額減少。據(jù)1999、2000兩年度福建省稅源普查資料顯示，商業(yè)毛利率從10.3%下降為9.06%；特別是我國即將加入WT0，開放零售市場，世界知名大型超市憑借先進的管理經驗所實行的低價銷售的介入，加劇了國內商業(yè)企業(yè)的競爭，促使商業(yè)企業(yè)分化，價廉物美的大型超市日益占據(jù)商場的主要份額，使原本不是很高的商業(yè)環(huán)節(jié)的毛利率仍有下降趨勢；此外，增值稅購進扣稅法有推遲實現(xiàn)稅款因素，部分新開業(yè)的商業(yè)企業(yè)在經營生長期稅收倒掛或者“零稅負”現(xiàn)象嚴重。一些新開業(yè)的大型零售商業(yè)企業(yè)在經營初期大量取得進項專用發(fā)票，而在經營生長期間進項稅款長期留抵，無稅可收。當商業(yè)無利可圖時，就關門不干了。
（二）商家偷稅行為較為隱蔽，造成商業(yè)增值稅非正常遞減。
1.廠家各種名義的直接貼補返利等非正常手段嚴重侵蝕了增值稅稅基。如一些工商企業(yè)跨越中間經銷環(huán)節(jié)通過報銷費用、現(xiàn)金、實物獎勵、銷量提成等方式直接向經銷商返利，經營者此部分收入又不作帳，規(guī)避了商業(yè)環(huán)節(jié)稅收。
2.現(xiàn)金交易具有極大的隱蔽性、欺騙性，給商業(yè)環(huán)節(jié)偷稅的查處增加了重重困難。特別是以零售為主的各商業(yè)企業(yè)，位于增值稅鏈條的末端，由于缺乏與稅收征管相配套的各種經濟行政管理手段，現(xiàn)金銷售，多頭開戶，銷售不開發(fā)票，開“大頭小尾”發(fā)票，大量采取“體外循環(huán)”手法進行偷稅等，商業(yè)企業(yè)這些問題仍然相當嚴重。
（三）稅基不寬，稅源轉移影響增值稅增長的問題不可忽視。
增值稅鏈條不完整，使建材、飲食、娛樂業(yè)等仍實行營業(yè)稅，存在偷稅隱患的問題突出。以建材商品為例，建筑業(yè)在生產過程中需消耗大量的貨物，但由于該行業(yè)征收營業(yè)稅，作為建材等物資最終消費者的施工單位，在購進上述貨物不需要取得增值稅專用發(fā)票，甚至發(fā)包單位也不需要取得普通發(fā)票，造成增值稅管理鏈條中斷。此外，受地方財政的干預，使稅源發(fā)生轉移。各地自行制定的名目繁多的地方財政稅收返還優(yōu)惠政策，影響了商業(yè)企業(yè)在不同銷售環(huán)節(jié)和地區(qū)的正常定價，誘導商業(yè)企業(yè)利潤跨地區(qū)間不正常收入轉移，其中以企業(yè)外設經銷機構商業(yè)增值稅最為明顯。
（四）商業(yè)增值稅征管不是十分到位。
商業(yè)企業(yè)進項差價的減少和工業(yè)企業(yè)的直銷行為僅會引起商業(yè)增值稅稅額的減少和稅負的下降，但商業(yè)企業(yè)負稅負等異常申報的增加，則要歸結為企業(yè)不正常的偷逃稅行為。因此，面對曾一度擴散的商業(yè)增值稅異常申報，有必要審視目前的商業(yè)增值稅征管情況。
1.商業(yè)企業(yè)的應納稅額監(jiān)控不力。一是帳證健全是監(jiān)測工作的重要前提。目前，企業(yè)帳證不全，有帳不作，作假帳或作兩套帳的問題仍然比較突出；二是監(jiān)控指標還不能反映企業(yè)的經營情況。各商業(yè)企業(yè)經營商品品種、商品價格以及經營規(guī)模差異較大，再加上融資渠道和營銷方式的多樣化，使得單一用某一戶商業(yè)企業(yè)稅負等指標推斷其他商業(yè)企業(yè)的納稅情況缺乏可信度，尤其是應用在增值稅納稅評估上，因缺少必要的佐證材料而收效不大。
2.征管手段相對滯后。一是征管信息來源渠道單一。目前，稅務部門能取得的納稅人的有關信息，主要通過企業(yè)在納稅申報時提供的一些比較粗略的資料，其真實性完全取決于納稅人的誠實與否，在具體管理過程中，處于被動局面，在此基礎上實施稅務稽查必然也難以奏效。同時通過企業(yè)以外的信息渠道獲取必要的商業(yè)企業(yè)經營情況和相關資料幾乎無法保證。二是征管手段落后。目前商業(yè)企業(yè)管理開始廣泛使用現(xiàn)代化的電子設備，越來越多的大型商場，特別是倉儲超市收銀記錄、統(tǒng)計以及進銷存等帳務處理已經使用電算化。而稅務征收仍實行企業(yè)填報納稅申報表到申報服務廳錄入計算機申報，事后下企業(yè)短時間檢查的征收方式，數(shù)字化程度低，與企業(yè)管理電算化不相適應。三是征收方式呆板。對商業(yè)企業(yè)征收的方式有查帳征收、核定征收和定額征收三種方式，目前，沒有嚴格地劃分其適用范圍，定額征收較查帳征收征稅成本和稅收負擔要低已是公開的秘密，征收方式不易變，導致納稅人特別是小規(guī)模個體私營經濟建帳沒有積極性，使征管質量提高艱難。
3.稅務稽查效果帶有局限性。商業(yè)企業(yè)屬中間流通環(huán)節(jié)，經營貨物品類繁多，再加上直接發(fā)貨制及跨地區(qū)間的倉庫的設置以及各種靈活代銷辦法，用傳統(tǒng)的征收方式盤存納稅人貨物十分困難，也影響企業(yè)經營；同時，稅務稽查部門查稅不求質量，只求數(shù)量，直接影響了稅務稽查的威懾作用。
4.發(fā)票使用不規(guī)范。長期以來由于我國消費者缺乏購物索取發(fā)票的習慣。商業(yè)企業(yè)，尤其是從事零售的商業(yè)企業(yè)，銷售貨物習慣于未按規(guī)定開具發(fā)票，或以自制調撥單或提貨單等內部核算憑據(jù)代替發(fā)票，開具發(fā)票的銷售額和實際銷售額之間存在偏差，納稅人利用“移花接木”等手段隱瞞某些商品的銷售收入，主管國稅機關又無法監(jiān)控納稅人的稅基，造成增值稅流失。
二、建議與對策
商業(yè)增值稅征管中存在的問題，較集中地突出了我國現(xiàn)有增值稅存在的稅基和稅負的監(jiān)控、征管信息的獲取、共享等深層次的稅收征管問題，因此，解決商業(yè)增值稅的征管問題也決不能采取“頭痛醫(yī)頭，腳痛醫(yī)腳”的作法，除健全現(xiàn)行稅制外，應用系統(tǒng)的現(xiàn)代的征收管理手段解決適應新形勢下商業(yè)增值稅的稅收流失問題。
（一）加強增值稅一般納稅人管理。
1.嚴格執(zhí)行一般納稅人認定管理。按現(xiàn)行稅法規(guī)定年銷售額和健全帳證的商業(yè)企業(yè)都應認定為一般納稅人。但是，各地執(zhí)行此規(guī)定有偏頗，如，批零企業(yè)為商品最終消費環(huán)節(jié)，消費者不需要也不能開具增值稅專用發(fā)票；分支機構推銷產品既不開票，也不直接收款，因此，對以上一定規(guī)模商業(yè)企業(yè)不愿意納入一般納稅人管理，然而，為了省事，稅務機關也不按規(guī)定督促其申請認定一般納稅人，這個問題各地很普遍。筆者認為，各地稅務機關必須嚴格執(zhí)行一般納稅人認定規(guī)定，凡是年銷售額達到180萬元和帳證健全的商業(yè)企業(yè)都應按規(guī)定申請認定為一般納稅人；對已具備條件的商業(yè)企業(yè)不申請一般納稅人，按規(guī)定以銷項稅額全額征收增值稅，絕不姑息遷就。這是增值稅管理的需要，也使增值稅鏈條不會中斷，從而，可以增加稅收收入。
2，完善商業(yè)一般納稅人管理制度。應該看到，增值稅一般納稅人制度具有約束納稅人的作用，而小規(guī)模納稅人稅收政策則不具有此特性。一般納稅人，即使銷售貨物不申報納稅，但其購進貨物時卻以消費身份負擔了購進貨物應抵扣的稅款，因此，規(guī)模較小的一般納稅人企業(yè)，尤其是中小商業(yè)企業(yè)，保留其一般納稅人資格管理的意義大于稅款征收的意義。為此：一是保持現(xiàn)有的商業(yè)增值稅一般納稅人規(guī)模的穩(wěn)定。一經認定，除非納稅人偷稅、關閉、破產，則不應輕易取消，對存在不良記錄的商業(yè)增值稅一般納稅人，則限期整改，在整改期間取消其進項抵扣權。二是對新認定的商業(yè)增值稅一般納稅人在認定的初期（一年）實行暫認定一般納稅人管理，應開具的增值稅專用發(fā)票實行“代管監(jiān)開”。其進項發(fā)票在貨票款一致情況下，才能給予抵扣。
（二）加強小規(guī)模納稅人稅收管理。
1.繼續(xù)推進小規(guī)模納稅人建帳建證。對小規(guī)模納稅人建帳建制，嚴格其財務會計核算，實行查帳征收，減少稅收流失，是國務院和國家稅務總局多年來工作部署的要求，但是，各地稅務機關因抓小規(guī)模納稅人建帳建證工作難以奏效，而幾乎放棄了這項工作，這對依法治稅十分不利。因此，筆者認為，稅務機關是收稅的，收稅的依據(jù)是什么？大量小規(guī)模納稅人繼續(xù)使用“雙定”征稅肯定不行了，繼續(xù)引導推進小規(guī)模納稅人建帳建證十分必要，而且，態(tài)度要堅決，措施要得力。應該做到建帳一戶，成功一戶，并及時改變征收方式。至于小規(guī)模納稅人建帳建證后稅負低不可怕，稅務機關還有最后一道防線，即加強稅務稽查，要以稅務稽查來確保建真帳。對查出小規(guī)模納稅人建假帳的，要依法補稅和處罰，并公開曝光。同時，對小規(guī)模納稅人建真帳，納稅態(tài)度又好的，只要其達到一般納稅人標準和條件，就可鼓勵申請升格，按一般納稅人管理。
2.完善定期定額戶的管理辦法。在保持原定額基數(shù)的前提下，實行稅務機關采用各種測定法估算出銷售額，與同行業(yè)會互評定額相結合的做法，來確定“雙定戶”本期銷售額，做到既公開透明，又相互監(jiān)督；在定額的評定期限上，不宜過長，最好每半年調整一次。同時，在調整“雙定戶”銷售額時，稅務機關應講究核定的銷售額有升有降，合理又合法。此外，應加強對“雙定戶”會計基礎知識的培訓，引導其記帳規(guī)范，建帳符合標準。
3.加強商場柜臺承包租賃戶的征管。通過增強與出租方的信息聯(lián)系溝通，掌握承包租賃戶的開業(yè)、經營情況，同時，實行商場統(tǒng)一收銀，代收代繳增值稅管理辦法，把承包租賃戶的應納稅額及時、足額解繳入庫，有利于征收機關與商場共同監(jiān)管。
（三）加強分支機構的稅收管理。
目前，為適應市場經濟需要，工業(yè)企業(yè)的銷售網(wǎng)點遍及全國各地，雖然國家稅務總局有137號文件，但是，稅務機關對分支機構的稅收管理還不夠規(guī)范，造成經營地稅源大量流失。因此，本人認為，一是加強分支機構稅務登記管理和發(fā)票管理。對于各類分支機構，不管是經營范圍和形式如何，均應按《征管法》規(guī)定辦理注冊稅務登記；在發(fā)票的領購管理上，實行發(fā)票保證金（人）和限期繳銷發(fā)票等制度；二是完善分支機構增值稅政策管理規(guī)定。分支機構不論是否開票或收取貨款，原則上由其所在地稅務機關征收增值稅。分支機構需要總機構匯總繳納增值稅的由總機構提出，報有權稅務機關審批，并建立納稅信息聯(lián)系制度。同時，對匯總繳納的分支機構采用按銷售額依一定比例在其所在地稅務機關預繳增值稅，其預繳稅款可在總機構應納稅額中進行抵減。
（四）實施增值稅納稅評估制度。
增值稅納稅評估制度旨在全面提高納稅人申報納稅的準確性和稅務機關征收管理質量，突出對一般納稅人涉稅行為的防范監(jiān)控，及時發(fā)現(xiàn)并處理納稅申報情況，在納稅評估的操作過程中，應全面掌握一般納稅人的涉稅資料，嚴格按照申報審核、案頭評估、下戶核查、稅務處理等步驟進行。因此，為了做好增值稅納稅評估，我們必須做好以下幾項工作：
1.準確采集納稅資料，提高資料的利用效率。根據(jù)增值稅納稅評估工作要求，有針對性地選擇收集、積累所需的納稅人的各種與納稅相關的，諸如銷售情況、貨物購人情況、發(fā)票使用情況以及財務變動情況等各種當年和歷史資料，并對獲得的納稅資料進行歸類、匯總、相互對照，并運用適當?shù)姆椒右赃\算、分析、處理，充分發(fā)揮增值稅進銷之間相互稽核作用，加強貨物進出企業(yè)監(jiān)督，為稅務機關提供案頭評估參考數(shù)據(jù)。有條件的可以逐步通過稅企聯(lián)網(wǎng)實現(xiàn)。這對于日新月異的電子商務下增值稅的征管有著現(xiàn)實意義。
2.建立增值稅納稅評估的分析指標體系。包括細化篩選參照指標，如按國家統(tǒng)計局行業(yè)劃分標準統(tǒng)計出本地商業(yè)系統(tǒng)的諸如平均稅負率、銷售額變動率、進項稅額變動率、存貨變動率、毛利率等納稅評估所需的各項指標。同時，收集本地（市）、省乃至全國同行業(yè)的財務指標參考資料，并進行比較、分析和修正，提高指標的準確性；同時設置具體企業(yè)考核資料指標，正確選擇使用各種案頭評估測定辦法，能根據(jù)已收集掌握的有關企業(yè)貨物、資金變動資料，通過恰當?shù)倪\算，推算出納稅人本期大體銷售額、進項稅額和應納稅額，提高納稅評估質量。
3.設置納稅評估機構，充實評估專業(yè)人員。隨著稽查機構設置轉變，各地稅務機關應設立專門的稅收稽核或納稅評估機構，將原來的征管分局配備一級稽查人員改為稅收稽核或納稅評估人員，合理調整崗位和明確職責，側重于通過納稅人申報資料的評估分析，下戶核查，堵塞漏洞。這樣，可以轉變增加稅收依靠查補的傳統(tǒng)做法，以增強稅收管理專業(yè)化力度。
4.根據(jù)納稅人信譽評定納稅人的納稅評估頻率。對納稅人的納稅行為進行記錄，作為評定納稅人的分類管理定等次的標準，不同等次設置不同的納稅評估頻率，合理分配征管力量，即實行稽核基礎上的動態(tài)分類征管。在一個公歷年度內對稽核后評選A級信譽等次的商業(yè)企業(yè)，可以實行一年免審優(yōu)待；對評定B、C級信譽等次的商業(yè)企業(yè)可以實行定期的納稅評估，以鼓勵商業(yè)企業(yè)遵章納稅，鞭策信譽不佳的企業(yè)改變形象，爭取升級。
（五）強化商業(yè)企業(yè)稅收監(jiān)督。
1.完善發(fā)票使用制度。各地稅務機關發(fā)票管理工作應從注重增值稅專用發(fā)票管理轉變到專用發(fā)票與普通發(fā)票并重管理上來，規(guī)定所有單位和個人購買貨物有權利與義務索取發(fā)票，并禁止商業(yè)企業(yè)利用各種內部憑據(jù)替票，納稅人違反發(fā)票管理規(guī)定依法處理。對定期定額戶亦實行定額發(fā)票管理制度。同時，在全國各地普遍開展發(fā)票搖獎和不開發(fā)票處罰活動。在各商家張貼公告，告知消費者在購買商品時有索取發(fā)票的權利和義務，形成消費者購物自覺索取發(fā)票的社會氛圍。堅持盡快推廣使用稅控收銀機及稅控加油機，把納稅人銷售收入納入稅務監(jiān)督之列，同時，促進稅收收入的增長。
2.對商業(yè)企業(yè)的財務管理等管理軟件，稅務機關如何介入管理，應盡快出臺相關的辦法。比如，商業(yè)企業(yè)有義務向征稅機關提供使用電算化記帳的軟件的共享信息，有義務按稅務機關要求報送規(guī)范化納稅申報資料等，避免企業(yè)自行變更原始記錄或利用現(xiàn)代化手段偷逃稅款。
3.推行片管員制度。稅務機關取消專管員以后，應推行商業(yè)企業(yè)片管員制度，確定片管員工作崗位和職責，督促其經常下戶了解納稅人經營情況，催繳稅款，指派下戶進行貨物盤點，主要應通過不定期分柜重點核查，掌握納稅人購銷的來龍去脈；并加強對非正常損失進項稅的管理。
（六）強化稽查功能，突出重點到位。
為了保證各項商業(yè)征管措施到位，促進納稅人健全帳證，依法納稅，強化稅務稽查功能十分必要。首先，每年必須開展一次商業(yè)增值稅專項檢查，以查促管；其次，加強稅務稽查的重點應放在連續(xù)異常申報戶、納稅評估移送的嫌疑戶，帳證不健全戶、申報停歇業(yè)戶和違章使用發(fā)票戶。再次，按照稅務稽查計劃安排，有的放矢安排上述重點納稅戶查深查透，檢查發(fā)現(xiàn)問題，按規(guī)定程序及時查處，嚴懲不貸，并以一定形式予以暴光，讓偷逃稅分子暴露在光天化日之下。
（七）健全社會化的稅收綜合管理網(wǎng)絡。
納稅成本不僅包括公司依法向國家繳納的三大流轉稅（包括增值稅、消費稅和營業(yè)稅）、企業(yè)所得稅以及財產稅等實體稅款，還包括繳納稅款耗費的時間成本、稅收籌劃成本、稅務糾紛成本等納稅遵從成本。本文中的納稅成本指的是公司向國家繳納的各種實體稅款。
二、向上盈余管理的定義
盈余管理就是公司管理層在遵循會計準則的基礎上，通過對公司對外披露的財務報告信息進行調整，以達到其自身利益最大化的行為。向上盈余管理是指上市公司管理層通過提前、延后確認交易和事項或者虛構交易和事項而高估會計利潤的行為。向上盈余管理主要目的是讓上市公司股東、債權人、管理當局、證券交易所及當?shù)卣壤嫒双@得財務報告收益，但該行為可能要以支付一定的稅收實體稅款為代價。
三、上市公司最常采用的向上盈余管理手段
我國政府稅收收入主要以增值稅和企業(yè)所得稅為主，這兩個稅合計大約占我國每年稅收收入總計的百分之六十左右。本文分析上市公司向上盈余管理行為的納稅成本，主要指企業(yè)所得稅成本和增值稅成本。上市公司進行的向上盈余管理行為有計提和轉回各種資產的減值準備，會計折舊政策的變更、延期確認或者虛減成本費用，提前確認或者虛增收入等。這些行為不是每種都能增加公司的納稅成本，例如，公司計提或轉回的各種資產減值準備，在進行所得2015年1月11日2015年1月11日2015年1月11日稅匯算清繳時不允許在稅前列支，這使得稅法口徑的收入不會發(fā)生變化，進而不會增加所得稅成本。例如，公司虛增產品或者原材料的銷售收入時，會引起公司利潤的增加，這會同時增加企業(yè)所得稅成本和增值稅成本。可見，上市公司所進行的向上盈余管理不是每種手段都能產生納稅成本，以下重點分析與納稅成本有關的向上盈余管理手段。
（一）虛增主營業(yè)務收入
企業(yè)會計準則規(guī)定，公司銷售商品確認收入是要同時滿足四個條件的，而很多上市公司管理層根本不理會收入予以確認的條件，他們會在交易發(fā)生之前確認收入或虛構根本不存在交易來虛增主營業(yè)務收入，進而實現(xiàn)其向上盈余管理的目標。案例：2006年證監(jiān)會對科龍電器(證券代碼000921)的調查顯示：2002年、2003年和2004年，科龍電器累計虛增約12.20億的主營業(yè)務收入、約3.30億的利潤，而這些財務報告收益的獲得其是通過虛開增值稅發(fā)票的方式進行的。稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)是根據(jù)會計利潤總額調整后的應納稅所得額，增值稅的計稅依據(jù)是銷售收入?？讫堧娖饕獙ζ溥@三年虛增約12.20億的主營業(yè)務收入繳納增值稅，對虛增約3.30億的利潤繳納企業(yè)所得稅。
（二）虛構其他業(yè)務收入
其他業(yè)務收入是指企業(yè)主營業(yè)務收入以外的其他日常經營活動中所形成的經濟利益的流入。因其不是公司的主營業(yè)務，不經常發(fā)生，所以正常情況下公司主營業(yè)務收入金額遠高于其他業(yè)務收入金額。但個別上市公司的其他業(yè)務收入甚至是主營業(yè)務收入的若干倍，這也成為上市公司盈余管理的重要手段之一。案例：2006年經證監(jiān)會對科龍電器(證券代碼000921)的調查顯示：2003年和2004年科龍電器分別虛增了2,002.52萬元和2,833.86萬元的其他業(yè)務利潤。而這些利潤的獲得其是通過偽造出庫單的方式進行的。根據(jù)規(guī)定，科龍電器2003年和2004年虛增的銷售冰箱、冷柜等產品產生的其他業(yè)務收入要繳納增值稅，另外，其虛增的其他業(yè)務利潤會增加公司的應納稅所得額，進而增加企業(yè)所得稅成本，可見，這種虛構其他業(yè)務收入的向上盈余管理手段也同樣增加了企業(yè)的納稅成本。
（三）政府補貼收入
近十幾年來一些上市公司接受其當?shù)卣o予財政補貼的現(xiàn)象已司空見慣，當?shù)胤秸恼兣c本市著名的上市公司業(yè)績關聯(lián)在一起時，其濟困解危的援助成了準備上市、已經虧損、已經ST或者即將被摘牌的上市公司盈余管理的手段之一。案例：下圖是科龍公司1999-2009獲取的政府補貼收入情況圖，單位：元。從圖中可以看出科龍從1999年到2009年，來自政府的補貼收入共有三個高點。第一次是1999年的14382萬，這與當?shù)卣硗讫堧娖髟诋斈甑?月13日能夠順利上市息息相關；第二次是2006年的7051萬，這個補貼數(shù)額大約是科龍當年凈利潤2412萬元的3倍，而其在2004年和2005年已連續(xù)兩年虧損，試想若沒有政府這份無微不至的關懷，科龍2006年繼續(xù)虧損，這樣其將因連續(xù)三年虧損被暫停上市；第三次是2009年的6073萬。這么高的補貼收入不能說與科龍2008年虧損沒有關系。可見政府補貼收入是科龍實現(xiàn)扭虧、改善經營業(yè)績以及防止被摘牌的有力武器之一。
四、結束語
