時間：2023-03-27 16:45:45
序論：在您撰寫企業(yè)所得稅論文時，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導您走向新的創(chuàng)作高度。
論文摘要:本文應用尋租的有關理論,通過對我國現(xiàn)階段內(nèi)外資企業(yè)所得稅制差異進行比較,分析我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅制下所產(chǎn)生的各種尋租支出,從而提出相關對策。
一、現(xiàn)行企業(yè)所得稅制差異及其尋租支出分析
我國在1994年稅制改革時,出于穩(wěn)定和吸引外資的考慮只對內(nèi)外資企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅制進行了合并,但對所得稅仍實行內(nèi)外有別的兩套稅制。不可否認這種政策對當時的經(jīng)濟增長起到了一定的作用。但隨著經(jīng)濟的發(fā)展和宏觀政策環(huán)境的改變,這種差別待遇的弊端日益突出。其中對于現(xiàn)行企業(yè)所得稅制當中存在的問題理論界和實際工作者討論的比較透徹,本文旨在通過分析所得稅征管工作中產(chǎn)生尋租活動的原因,對如何減少企業(yè)所得稅征管工作中的尋租支出做一些探討。
(一)現(xiàn)行內(nèi)外資企所得稅制的差異比較
內(nèi)外有別的企業(yè)所得稅制使得內(nèi)外資企業(yè)在市場競爭中處于不同的“游戲”規(guī)則下,這種差別待遇可以從以下三張表格中看出。通過上述比較我們可以看出內(nèi)外資企業(yè)稅制方面存在三方面的差異:首先,立法級次和效力不同,外資企業(yè)所得稅屬法律范疇,透明度和權威性比內(nèi)資高;其次,外資的實際稅率低于內(nèi)資企業(yè);第三,外資的扣除標準明顯優(yōu)于內(nèi)資。
(二)所得稅征管工作中可能產(chǎn)生的各種尋租支出
稅收是政府實現(xiàn)資源配置效率、收入分配公平以及經(jīng)濟穩(wěn)定和發(fā)展的重要手段。然而現(xiàn)行企業(yè)所得稅制的模式,使得外資企業(yè)享有更多的優(yōu)惠,因此在企業(yè)所得稅的征管和繳納的系列活動中,征稅主體與納稅主體之間可能產(chǎn)生各種尋租活動。這既不符合公平原則,同時也是有損效率的。
第一,從法律級次差異對征納雙方的影響來說,現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策除在稅法和細則中作出原則性規(guī)定外,其具體措施一般散見于財政部、國家稅務總局的各種法律、法規(guī)中,這使我國稅收優(yōu)惠法規(guī)缺乏統(tǒng)一性、規(guī)范性和透明度,在征管工作中必然導致蒙騙、賄賂、拉關系等一些行為,這時產(chǎn)生了高昂的交易費用,同時租金由一個利益集團轉(zhuǎn)移到另一個利益集團往往采取上述低效率的方法。
第二,從納稅人行為角度來說,由于內(nèi)資企業(yè)計算應納稅所得額的時候扣除標準窄,導致成本費用補償不足,外資企業(yè)在同等條件下比內(nèi)資企業(yè)少納稅,政策的差異導致租金的產(chǎn)生,外資企業(yè)由于相對優(yōu)惠的條件獲得更多的租金,那么內(nèi)資企業(yè)必然為獲得同等的待遇而進行尋租活動,從而產(chǎn)生幾種可能行為。(1)內(nèi)資企業(yè)向征稅機關展開尋租活動:表現(xiàn)在行為上就是可能采取一些非法手段以達到少納稅的目的。在經(jīng)濟生活中就是假外資泛濫,具體模式有資金上的“出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷”及國內(nèi)資金先流動到國外變成外資,然后再以外資名義投資國內(nèi);或者外商出小頭中方出大頭;或者有限的外資在全國游走,在全國各地舉辦許多合資,從中享受高額利潤等等。(2)內(nèi)資企業(yè)在政策對自己不利情況下必然會采取措施避免遭到這種不利于自己的政策的損害。而在這一系列的過程中,若僅僅從企業(yè)資金轉(zhuǎn)移角度來說,雖然政府稅收收入少了,但私人的收入多了,看似總體收入沒變。但事實是企業(yè)在進行這些行為中,為了少納稅,贏得和外商投資企業(yè)一樣的競爭環(huán)境,產(chǎn)生了非生產(chǎn)性支出比如賄賂支出、改變企業(yè)組織模式所帶來的損失等等,從而產(chǎn)生了額外成本,而這部分成本若在公平競爭條件下是可以避免的。而外資企業(yè)為維護現(xiàn)在的即得利益和獲得更多租金,同樣也與征稅部門展開活動,要么呼吁政府給與更多優(yōu)惠的政策即發(fā)生尋租行為,要么要求維護現(xiàn)有的各種優(yōu)惠即發(fā)生護租行為,當然當內(nèi)資企業(yè)為獲得相同的稅收待遇而對有關部門進行游說的時候外資企業(yè)也有可能也對其進行阻撓活動。這系列行為在可能給外資企業(yè)帶來好處的情況下卻給內(nèi)資企業(yè)帶來不好的影響,同樣導致了資源的無謂損失。
第三,從征管部門行為來說,由于上述企業(yè)行為有悖國家引進外資的初衷,政府征管部門為了防止這種行為發(fā)生而投入物質(zhì)資本和勞力資本,即制定各種政策法規(guī)、投入各種先進設備和技術、配備更多人員和機構,想法設法完成自己的稅收任務。這樣無形當中就增加了征稅成本。在這里討論的是假定政府征稅管理機構沒有對租金的要求,但從公共選擇理論中我們看到政府本身也有自己的需求,如果我們設想政府征收機構有對租金的要求,其進行抽租和創(chuàng)租,那將產(chǎn)生更大的效率損失?？傊?就我國目前的現(xiàn)狀來說,各種企業(yè)納稅人與征稅機關之間不可能完全處于信息對稱狀態(tài),一方面我國所得稅實行內(nèi)外兩套制度,二者立法級次、效力不同,征管機構復雜,納稅程序復雜,并不是每個納稅人都清楚自己在整個市場與政府中的位置,而征管部門也不可能完全了解各企業(yè)信息,在這種背景下由于尋租活動而引起的資源浪費是巨大的,正因為如此,我們有必要尋求一些限制或使這種尋租支出最小化的對策和措施。
二、減少企業(yè)所得稅征管中尋租支出的幾點思考
制度是指能夠約束人們行為的一系列規(guī)則。制度經(jīng)濟學派認為在經(jīng)濟增長的過程中,制度正如勞動、技術、資本等生產(chǎn)要素一樣對經(jīng)濟增長發(fā)揮著重要的作用。有效的制度安排降低了交易費用,消除交易的不確定性,節(jié)約了生產(chǎn)成本,增進了整個社會的福利,因此有效的制度將促進經(jīng)濟的發(fā)展,反之,將阻礙經(jīng)濟的發(fā)展。同樣一個有效的所得稅制將會對整個所得稅征納工作的順利進行起到積極的作用。筆者認為完善企業(yè)所得稅制可以考慮以下幾個方面。
(一)堅持稅收上的國民待遇原則
稅收上的國民待遇原則主要包括國籍無差別、常設機構無差別、費用扣除無差別和企業(yè)資金無判別其實質(zhì)是公平原則。而非我國現(xiàn)階段對外扶持,對內(nèi)歧視的狀態(tài)。
(二)統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅制
第一,統(tǒng)一其立法級次,二者均應納入到同一部所得稅法中,增強其透明度,便于征納稅方可以明確各自所擁有的權利義務以及各種優(yōu)惠。第二,統(tǒng)一稅率、減少優(yōu)惠、擴大稅基。前面已經(jīng)論述過由于稅率和稅收優(yōu)惠差異導致的各種尋租支出,通過逐步消除這些差異我們可以考慮降低我們的所得稅稅率,當然只有降低稅率所帶來的稅收收入損失小于消除差異擴大稅基所帶來的收入增長,這樣的稅率改變才是可取的。
(三)規(guī)范政府行為,完善所得稅分享改革
2002年開始,我國實行中央與地方所得稅改革,這一舉措的方向是好的,但這項改革方案由于制度設計缺陷,使得各級政府出現(xiàn)程度不同的隨意減免和優(yōu)惠政策的存在,使得企業(yè)所得稅稅法效力降低,導致各種尋租支出產(chǎn)生,各地各級政府為了尋求屬于自己租金從不同程度上加大了征稅成本和資源的浪費。因此,進一步完善企業(yè)所得稅分享制度,規(guī)范政府行為對減少所得稅征管中的尋租支出將起到積極的作用。
參考文獻:
[1]財政部注冊會計師考試委員會辦公室.稅法[M].北京:經(jīng)濟科學出版社,2003.
關鍵詞：企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅法
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅以具有法人資格的企業(yè)或組織為納稅人，分公司與母公司匯總繳納企業(yè)所得稅。如果我們把全國的子公司都改變成分公司，是不是就可以由集團本部匯總繳納企業(yè)所得稅？不同分公司間的利潤和虧損就可以相互彌補？
據(jù)了解，新《企業(yè)所得稅法》頒布以后，企業(yè)非常關注新法對納稅主體、稅收優(yōu)惠政策以及費用扣除等方面的規(guī)定，迫切希望了解正在制訂中的《企業(yè)所得稅法實施條例》可能會有的內(nèi)容。目前，一些精明的企業(yè)已經(jīng)根據(jù)新法的規(guī)定，籌劃企業(yè)未來的稅收安排。專家認為，新《企業(yè)所得稅法》正式實施后，稅收籌劃格局將發(fā)生很大的變化。企業(yè)為了追求更大的稅收籌劃利益，除了繼續(xù)利用保留的一些稅收優(yōu)惠政策進行籌劃外，將更多地在企業(yè)機構設置、關聯(lián)企業(yè)交易、費用扣除以及企業(yè)所得稅外的其他稅種上多做文章，尋找新的籌劃點。
一、所得稅籌劃“三板斧”失靈
有關人士透露，在新《企業(yè)所得稅法》頒布前，一些地區(qū)出現(xiàn)了搶注企業(yè)的現(xiàn)象。比如在上海浦東新區(qū)，一個投資者就注冊了6家高新技術企業(yè)！有人問這位投資者為什么要搶注這么多企業(yè)？他說：以后靠賣這些企業(yè)名稱就能大賺一筆。
專家分析，新《企業(yè)所得稅法》在頒布和正式實施前有1年的過渡期，根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，該法頒布前已經(jīng)成立的，依照當時的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定享受低稅率的企業(yè)，可以在本法施行后5年內(nèi)，逐步過渡到25％稅率；享受定期減免稅優(yōu)惠的，可以在本法施行后繼續(xù)享受到期滿為止。一些投資者趕在新法頒布前搶注企業(yè)的目的，就是為了獲得過渡期優(yōu)惠政策。
這個現(xiàn)象從另一個方面說明，新《企業(yè)所得稅法》正式實施后，利用稅收優(yōu)惠政策進行籌劃的空間將越來越小，以前行之有效的很多籌劃方法正失去法律基礎。
據(jù)介紹，在企業(yè)所得稅傳統(tǒng)的籌劃方法中，企業(yè)用得最多的有以下三種。
第一，對企業(yè)身份進行籌劃。由于過去生產(chǎn)性外資企業(yè)、福利企業(yè)等具有某種身份就可以享受減免稅以及低稅率的優(yōu)惠，不少企業(yè)想方設法“創(chuàng)造”條件，謀取稅收優(yōu)惠。由于新《企業(yè)所得稅法》取消了上述優(yōu)惠政策，很多過去簡單地通過改變企業(yè)身份就能享受稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)失靈。
第二，利用新辦企業(yè)優(yōu)惠政策籌劃。以前很多企業(yè)利用“新辦的從事交通運輸、郵電通信業(yè)的企業(yè)可以享受企業(yè)所得稅”1免1減半“，以及新辦的從事咨詢業(yè)、信息業(yè)、技術服務業(yè)的企業(yè)享受企業(yè)所得稅”2免“等優(yōu)惠政策，不停地新辦、關停、再新辦企業(yè)的方法規(guī)避企業(yè)所得稅。隨著上述政策的取消，這種避稅方法已沒有政策依據(jù)。
第三，利用地域性優(yōu)惠政策籌劃。在經(jīng)濟特區(qū)、沿海經(jīng)濟開發(fā)區(qū)、國家級經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)以及高新技術開發(fā)區(qū)設立企業(yè)，享受減免稅以及低稅率的優(yōu)惠。而按照新稅法的規(guī)定，除在新《企業(yè)所得稅法》頒布前已經(jīng)設立的企業(yè)可以在5年內(nèi)繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠外，上述優(yōu)惠已經(jīng)取消。由于這些地域性優(yōu)惠政策的取消，原來僅靠在特定區(qū)域成立符合一定條件的企業(yè)，包括通過打球、貼上高新技術企業(yè)標簽就能獲取稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)無效。
除此以外，新《企業(yè)所得稅法》還取消了再投資退稅、購買國產(chǎn)設備抵免企業(yè)所得稅以及出口型企業(yè)等稅收優(yōu)惠政策，很多依存于這些優(yōu)惠政策的籌劃方法也同樣失去了意義。
目前盛行的稅收籌劃方法，雖然表現(xiàn)形式各異，但共同點都是想方設法獲得稅收優(yōu)惠?！皟煞ā焙喜⑶爸袊亩愂諆?yōu)惠政策大部分集中在企業(yè)所得稅上，“兩法”合并取消了大量的稅收優(yōu)惠政策，改變了直接減免稅的稅收優(yōu)惠方式。這一變化使大量盛行的稅收籌劃方法失去了基礎，稅收籌劃將因此改變格局，企業(yè)和籌劃專家不得不拓寬籌劃視野，尋找企業(yè)所得稅籌劃的“第四種兵器”。
二、業(yè)界看好成本費用籌劃
雖然利用稅收優(yōu)惠進行稅收籌劃的空間小了，但總體上看，新《企業(yè)所得稅法》放寬了成本費用的扣除標準和范圍，這讓企業(yè)從另一個方面擴大了稅收籌劃的空間。
應納稅所得額和稅率是決定企業(yè)稅負的兩個要素，在收入確定的前提下，稅前可扣除成本費用的增加，必然會減少應納稅所得額。新《企業(yè)所得稅法》統(tǒng)一了計稅工資扣除限制、廣告費扣除限制等，為企業(yè)特別是內(nèi)資企業(yè)通過籌劃最大限度地增加稅前扣除的成本費用提供了空間，成本費用將成為今后稅收籌劃的一項重要內(nèi)容。
按照以前內(nèi)資企業(yè)所得稅有關法規(guī)的規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)以是否獨立核算來界定是否為獨立納稅人，一些不具備法人資格的分支機構也需要獨立繳納企業(yè)所得稅。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定以公司法人為基本納稅單位，不具備法人資格的機構不是獨立納稅人。企業(yè)把設立在各地的子公司改變成分公司，使其失去獨立納稅資格，就可以由總公司匯總繳納企業(yè)所得稅。這樣做的好處是：各分公司間的收入、成本費用可以相互彌補，實現(xiàn)均攤，避免出現(xiàn)各分公司稅負嚴重不均的現(xiàn)象。因為有的公司長期虧損，有的公司繳納了大量的企業(yè)所得稅，整個企業(yè)集團稅負居高不下，通過匯總納稅，使企業(yè)當期可扣除的成本費用大大增加，真正達到虧損不納稅、盈利少少納稅的目的。
成本費用籌劃涉及面廣，要求比較復雜，企業(yè)需要準確把握稅法的規(guī)定，建立完善的財務管理制度，才能順利實現(xiàn)成本費用的最大化扣除。
三、國際稅收籌劃漸成焦點
新《企業(yè)所得稅法》實施后，國際稅收籌劃變得越來越重要和突出，這將是稅收籌劃的一大變化。
外國投資者到中國投資已經(jīng)有很多年，形成了比較成熟的投資模式和稅收籌劃安排，但新《企業(yè)所得稅法》的變化迫使企業(yè)必須重新考慮投資方式和稅收安排；同樣的道理，現(xiàn)在中國企業(yè)到外國投資的越來越多，也需要進行國際稅務籌劃。
新《企業(yè)所得稅法》實施后，隨著稅率的提高和許多優(yōu)惠政策的取消，外資企業(yè)的稅負會有所增加，稅負增加是投資者進行稅收籌劃的重要動因。同時，新《企業(yè)所得稅法》關于納稅人和預提所得稅的新規(guī)定，則直接推動企業(yè)進行新的稅收安排和籌劃。
新《企業(yè)所得稅法》引入了居民企業(yè)的概念，規(guī)定中國的居民企業(yè)需要就其全球所得在中國繳納企業(yè)所得稅。而對于居民企業(yè)的判斷標準，由過去單一的“登記注冊地標準”改為“登記注冊地標準”和“實際管理控制地標準”相結合，即依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)，都將構成中國的居民企業(yè)。這一新變化對外資企業(yè)影響非常大。如果企業(yè)不想成為中國的居民企業(yè)，就不能像過去那樣僅在境外注冊即可，還必須確保不符合“實際管理控制地標準”。
實際管理機構不是指車間或辦事處，而是指作出和形成企業(yè)的經(jīng)營管理重大決定和決策的地點，具體是指企業(yè)的董事會所在地或董事會有關經(jīng)營決策會議的召集地，不同于企業(yè)的日常經(jīng)營業(yè)務管理機構所在地。按照上述標準，外國企業(yè)要想避免成為中國的居民企業(yè)，可以進行一些籌劃。比如在董事會中增加一些外國人做董事，董事會會議在外國舉行等等。這些籌劃對于在外國注冊、但實際是中國資本控制的企業(yè)，特別是“返程投資”的企業(yè)至關重要。
另外，按照新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，預提所得稅的稅率為20％，比目前實際執(zhí)行的10％稅率提高了1倍。同時，取消了外國投資者從投資企業(yè)取得的股息、紅利免征預提所得稅的政策，直接影響到外國投資者的投資利潤和將來投資退出的稅負。預提所得稅的增加，迫使投資者進行國際稅收籌劃。一個可行的辦法是充分利用國與國稅收協(xié)定的有關條款進行籌劃。目前，中國已與80多個國家簽訂了稅收協(xié)定，投資者應該關注這些協(xié)定并進行恰當?shù)耐顿Y安排。
新《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，中華人民共和國政府同外國政府訂立的有關稅收的協(xié)定與本法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。而在一般的稅收協(xié)定中，預提所得稅的稅率不超過10％。也就是說，投資者選擇在與中國簽訂有稅收協(xié)定并且預提所得稅的稅率較低的國家登記注冊企業(yè)，再由該企業(yè)對中國進行投資，就可以有效規(guī)避較高的預提所得稅稅負。
近些年來中國投資者到外國投資的越來越多，形成了良好的開端。隨著這種投資的增多，投資方式的多元化，企業(yè)進行國際稅收籌劃已成為現(xiàn)實需求。這同樣要求企業(yè)了解投資國的法律法規(guī)，結合中國的稅法，進行國際稅收籌劃，以減輕國際投資稅負，特別是預提所得稅稅負。
國際稅務籌劃不僅僅考慮跨國企業(yè)集團設在某個國家企業(yè)的稅負，還要考慮整個企業(yè)集團的稅負，目的是謀求整個企業(yè)集團稅負的優(yōu)化。因此，國際稅務籌劃不能僅局限于一個企業(yè)、一個國家，需要從全球著眼進行。比如，對要判定中國政府規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策是否會對投資者的實際稅負產(chǎn)生影響，還要看投資來源國是否承認相關的優(yōu)惠政策，是否給予稅收豁免。如果在中國免稅，回國后要補稅，對稅負就沒有實際影響。
四、“雙刃劍”：轉(zhuǎn)讓定價籌劃
轉(zhuǎn)讓定價是跨國公司普遍采取的策略，雖然其目的不僅僅是為了規(guī)避或減輕稅負，而主要是實現(xiàn)其全球的經(jīng)營戰(zhàn)略，但現(xiàn)實中，轉(zhuǎn)讓定價已成為企業(yè)進行國際稅收籌劃的重要手段。
有關專家認為，大量稅收優(yōu)惠政策被取消，以及外資企業(yè)稅負的增加，將進一步刺激企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價規(guī)避稅負。以前進行轉(zhuǎn)讓定價安排的主要是外資企業(yè)，今后內(nèi)資企業(yè)，特別是大型內(nèi)資企業(yè)集團，開展轉(zhuǎn)讓定價的也會越來越多。而新《企業(yè)所得稅法》的新變化既為企業(yè)進行轉(zhuǎn)讓定價創(chuàng)造了機遇，同時也強化了對轉(zhuǎn)讓定價的稅收管理。轉(zhuǎn)讓定價是把雙刃劍，企業(yè)必須審慎行使。
新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入。雖然此條規(guī)定的含義和具體范圍有待實施條例進一步明確，但原則上講，居民企業(yè)對外投資分回的股息、紅利，將來很可能享受免稅待遇。而按以前規(guī)定，如果被投資方適用的稅率低于投資方，則投資方分回的股息、紅利需要補稅。此條規(guī)定，為居民企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價安排，將利潤轉(zhuǎn)移到適用低稅率的關聯(lián)企業(yè)，比如可以享受低稅率的高新技術企業(yè)，減輕企業(yè)集團的稅負提供了空間。
我國企業(yè)所得稅納稅籌劃還處于初級階段，但是經(jīng)過多年的發(fā)展已經(jīng)初具規(guī)模，被越來越多的企業(yè)接受。1978年以前，受到計劃經(jīng)濟體制的影響，企業(yè)所得稅納稅籌劃無從談起，隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，相關部門的不斷重視，《新企業(yè)所得稅法操作實務》、《新企業(yè)所得稅法下納稅籌劃的探討》、《企業(yè)所得稅的納稅籌劃》、《中小企業(yè)所得稅籌劃的五種辦法》等理論著作不斷發(fā)表，標志這我國企業(yè)所得稅納稅籌劃已經(jīng)成型。是我國企業(yè)所得稅納稅籌劃還存在諸多不足之處，比如納稅籌劃整體水平低，納稅籌劃受到不合理對待等等。某些企業(yè)納稅籌劃僅立足于定性分析，缺乏合理有效的定量分析方法，籌劃活動過于簡單，某些稅收優(yōu)惠政策未能享受到位，對國家稅收調(diào)整反應遲鈍。此外，企業(yè)納稅籌劃組織結構不明確而且責任不具體，難以調(diào)動企業(yè)納稅籌劃的積極性，納稅籌劃在流程設計上未達到科學有序的要求，信息在傳遞過程中出現(xiàn)失真情況，企業(yè)整體籌劃思路不清晰。稅收籌劃操作性尚待改進，納稅籌劃水平和相關投入尚有待進一步加強。
二、企業(yè)所得稅納稅籌劃原則
企業(yè)所得稅籌劃要以遵紀守法為根本，以減少稅基為重要思路，其中所得稅稅基計算公式為：應納稅所得額=收入-成本-費用如上式所示，減少稅基應該增加成本和費用攤銷，主要的籌劃技術有籌資方式選擇、費用攤銷、存貨計價、折舊計算、資產(chǎn)租賃等，診斷分析的四個方面為：稅收優(yōu)惠、收入、扣除項目，臨界點。并且通過對四個方面的分析比較進行整體評價規(guī)劃，按照籌劃的守法性原則、事先籌劃原則、系統(tǒng)性原則和目的性原則完成稅收籌劃分析，著眼于稅后利潤最大化。企業(yè)所得稅籌劃主要目的是為了降低企業(yè)稅負，增強企業(yè)綜合競爭力，為企業(yè)發(fā)展提供足夠的助力，企業(yè)稅收籌劃發(fā)揮稅收的經(jīng)濟杠桿作用，完善國家稅收法律法規(guī)，有利于降低稅收成本，提高納稅人的納稅意識，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平。
三、我國企業(yè)所得稅納稅籌劃方法
(一)企業(yè)設立過程中的稅收籌劃企業(yè)設立過程中的稅收籌劃應該充分利用稅收優(yōu)惠政策，成立合理的納稅主體，企業(yè)設立地點選擇應該綜合考慮特定區(qū)域和地區(qū)對企業(yè)的政策，比如民族自治地方企業(yè)、西部大開發(fā)、經(jīng)濟特區(qū)和保稅區(qū)等等。明確企業(yè)組織形式，權衡自身發(fā)展、市場風險和規(guī)模預測等因素。選擇企業(yè)性質(zhì)，小型企業(yè)按照20%稅率征收所得稅，高新技術企業(yè)按照15%征收所得稅，小型微利企業(yè)按照20%征稅，高新技術稅收優(yōu)惠15%。重視印花稅和資本金的籌劃，一方面減少企業(yè)所得稅，也能降低責任風險。
(二)籌資階段的納稅籌劃籌資階段的納稅籌劃首先要考慮企業(yè)資金需求量，選擇合理的融資結構，有效降低成本，比如債券利息費用可在稅前列支等等。企業(yè)籌資除了資本金之外，還包括長期負債和短期負債兩種。通過發(fā)行股票籌資具有風險小、穩(wěn)定、無固定利息負擔，但是要征收一定的個人所得稅。發(fā)行債券和借款具有資金成本抵稅的優(yōu)點，但是必須到期還本付息，所以企業(yè)籌資應該綜合考慮多方面因素，選擇企業(yè)合適的籌資方式。企業(yè)籌資還可以選擇經(jīng)營租賃方式，避免長期擁有機器設備承擔的風險，也可以通過支付租金方式?jīng)_減企業(yè)利潤，保證企業(yè)能夠享受到最大限度的稅收優(yōu)惠政策，最大限度降低稅負。
(三)投資過程中的納稅籌劃企業(yè)投資分為直接投資和間接投資，所以適當選擇投資方式實現(xiàn)避稅籌劃具有重要的現(xiàn)實意義。直接投資要考慮企業(yè)所得稅稅收待遇，進行必要的項目評估和選擇，比如第三產(chǎn)業(yè)、高新技術企業(yè)和“三廢”利用企業(yè)具有所得稅優(yōu)惠待遇。間接投資相對簡單，主要考慮企業(yè)稅收后的收益。企業(yè)對外長期股權投資按照會計準則分別采用成本法或權益法進行核算，成本法和權益法各有優(yōu)缺點，企業(yè)應該巧妙、正確地選擇長期股權投資核算方法，為企業(yè)避稅籌劃提供必要的渠道。
(四)經(jīng)營過程中的納稅籌劃經(jīng)營過程中的納稅籌劃要對所得稅優(yōu)惠條件進行全面分析，協(xié)調(diào)不同部門之間的各種矛盾，合理安排生產(chǎn)經(jīng)營活動，最大限度利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。就拿固定資產(chǎn)折舊費用籌劃來說，固定資產(chǎn)折舊費用不會減少所得稅總額，但是會提前或者滯后繳納所得稅稅款，在稅負既定的前提下，固定資產(chǎn)折舊費用計算越多，應納稅所得額就越少，所以加速折舊能夠盡早回收投資，降低固定資產(chǎn)投資風險。個人所得稅方面應該保證平均發(fā)放，避免超過額定限額。會計計算方法應該盡快調(diào)整，明確區(qū)分，及時補救、更正計算方法。公益、救濟性捐贈籌劃應該理性選擇，爭取自身稅收和社會效益的“雙贏”。
(五)產(chǎn)權重組階段納稅籌劃企業(yè)產(chǎn)權重組納稅籌劃將產(chǎn)權重組分為三個方面：分立、合并和清算。企業(yè)分立實際是在原有企業(yè)分出一部分組成新的企業(yè)，但是原有企業(yè)還存在，這為納稅籌劃提供了可能，通過企業(yè)分立將高稅率企業(yè)分為兩個或者兩個以上低稅率企業(yè)，或者分立出高新技術項目，享受優(yōu)惠稅收，實現(xiàn)合理納稅。企業(yè)合并中高利潤企業(yè)兼并高虧損企業(yè)會沖減盈利企業(yè)利潤，縮小企業(yè)所得稅稅基，降低累進稅適用稅率，減輕企業(yè)稅負，實現(xiàn)盈余補虧。產(chǎn)權重組要結合企業(yè)本身的財務杠桿強度，提高企業(yè)整體負債水平，獲取最大的利息減稅效應。
(六)對外籌資過程中的納稅籌劃隨著我國市場經(jīng)濟制度的不斷完善，對外籌資過程中的納稅籌劃日漸完善，利用資本結構所得稅實現(xiàn)納稅規(guī)劃，比如加強節(jié)稅、提高權益資本收益率，減少納稅稅額。借款費用避稅籌劃與會計政策選擇要盡可能加大借款費用支出計入財務費用的份額，縮短籌建期和資產(chǎn)的購建周期。發(fā)行債券折價、溢價攤銷方法的避稅籌劃與會計政策的選擇可以采用實際利率法進行所得稅避稅籌劃。
四、結束語
（一）加強稅收政策學習，樹立稅收籌劃風險意識
實際工作中，由于國家政策發(fā)生了變化，產(chǎn)品市價波動、利率、匯率變動，這些客觀環(huán)境的變化必然影響企業(yè)的財務狀況或者企業(yè)對稅收法律法規(guī)運用不合理，存在稅收籌劃的結果偏離預期目標而給企業(yè)帶來損失的可能。企業(yè)應加強學習，盡力熟悉并準確把握稅收法規(guī)的相關規(guī)定，認真掌握自身生產(chǎn)經(jīng)營的相關信息，并將二者結合起來仔細研究，企業(yè)才能預測出不同的稅收籌劃方案，并對不同的稅收籌劃方案進行比較，優(yōu)化選擇既符合企業(yè)利益又遵循稅收法規(guī)規(guī)定的籌劃方案。
（二）加強企業(yè)與稅務機關的聯(lián)系與溝通
在實踐中，由于現(xiàn)行稅收法律法規(guī)對具體的稅收事項常留有一定的彈性空間，加之稅務機關在一定范圍內(nèi)擁有自由裁量權，由于稅務執(zhí)法人員的素質(zhì)參差不齊，導致在稅收政策執(zhí)行過程中出現(xiàn)偏差，從而給企業(yè)的納稅籌劃帶來風險，這些原因需要企業(yè)稅收籌劃的“合法性”需要得到稅務行政部門的確認。因此，企業(yè)需要正確理解稅收政策的同時，要加強與稅務機關的聯(lián)系與溝通，業(yè)務上爭取取得稅務機關的指導與認可，達到節(jié)稅的目的。
（三）提高企業(yè)稅收籌劃人員的素質(zhì)
納稅人對稅收政策的認識與判斷、對稅收籌劃條件的認識與判斷等，決定企業(yè)稅收籌劃的成功與否。因此企業(yè)稅收籌劃人員需具備稅收、財務、會計、法律等方面的專業(yè)知識，并能夠透徹的了解，還要具備良好的專業(yè)業(yè)務素質(zhì)，才會對稅收籌劃提出更多的要求，同時也會減少稅收籌劃風險。
（四）聘用專業(yè)的稅收籌劃專家
稅收籌劃是一種高層次、高智力的財務管理活動，籌劃人員應當是復合型人才，需要具備專業(yè)知識。對于企業(yè)自身不能勝任的籌劃項目，納稅人需聘請稅收籌劃專家進行稅收籌劃，以提高稅收籌劃的合法性、合理性、規(guī)范性和科學性。
（五）正確區(qū)分違法與合法的界限，樹立正確的籌劃觀
依法納稅是納稅人的義務，而合理、合法地籌劃涉稅問題、科學安排收支，這也是納稅人的權力。納稅人應樹立正確的籌劃觀：稅收籌劃可以節(jié)稅，但稅收籌劃不是萬能的，其籌劃空間和彈性是有限的。
二、企業(yè)所得稅的稅收籌劃方案
（一）在稅法允許的范圍內(nèi)選取推遲應稅收入確認時間的
會計處理方法和設法縮小應稅收入來進行稅收籌劃1.《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，不同的結算方式其收入的確認時間有不同的標準。在收入確定過程中，企業(yè)可根據(jù)產(chǎn)品銷售策略選擇適當?shù)匿N售結算方式，如采取托收承付和委托銀行收款結算方式銷售貨物；采取分期收款銷售、委托其他納稅人代銷貨物等銷售方式銷售貨物；以及推遲獲利年度、合理分攤匯兌收益以及通過企業(yè)的兼并、合并，使成員之間的利潤和虧損相互沖抵等，使收入控制在有利于降低納稅額的范圍內(nèi)。例1：某物流企業(yè)將其閑置的庫房出租，與承租方簽訂庫房出租合同中約定：租期為2013年9月至2014年8月間；租金100萬元，承租方應于2013年12月25日和2014年6月25日各支付租金50萬元。如果按照此合同，企業(yè)應于2013年12月25日將50萬元的租金確認為收入，并在2014年6月25日也將50萬元的租金確認為收入，并在2014年7月15日前預繳企業(yè)所得稅。如果納稅人修改一下租金支付時間或者方法，其一，將支付時間分別改為2014年1月及7月，就可以將與租金相關的兩筆企業(yè)所得稅納稅義務延遲了一年和一個季度；其二，不修改房租的支付時間，只將“支付”房租改為“預付”，同時約定承租期末進行結算，相關的租金收入可以得到更大時間的延長。2.縮小應稅收入主要考慮及剔除不該認定為應稅收入的項目，或設法增加免稅收入。在實際中具體采取的籌劃方法是：
（1）對銷貨退回及折讓，應及時取得有關憑證并作沖減銷售收入的賬務處理，以免虛增收入；
（2）多余的周轉(zhuǎn)資金，用于購買國債，其利息收入可免交企業(yè)所得稅?；蛘邔⒍嘤嗟闹苻D(zhuǎn)資金直接投資于其他居民企業(yè)，取得的投資收益也可免交企業(yè)所得稅。
（二）設備提前更新進行稅收籌劃
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，企業(yè)擁有并用于生產(chǎn)經(jīng)營的主要或關鍵的固定資產(chǎn)，由于技術進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快及常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。這樣可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費用前移，前期利潤后移，減緩已回收折舊成本的貶值，從而獲得延期納稅的好處，企業(yè)可達到籌劃節(jié)稅的目的。
（三）調(diào)整折舊政策進行稅收籌劃
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定將電子設備計算折舊的最低年限由5年改為3年，將飛機、火車、輪船以外的運輸工具計算折舊的最低年限由5年改為4年。新稅法實施后，對繼續(xù)使用的上述固定資產(chǎn)，可重新確定其殘值，并就其尚未計提折舊的余額，按照新稅法規(guī)定調(diào)整折舊方法縮短折舊年限計算折舊，對企業(yè)籌劃節(jié)稅更有利。
（四）選擇存貨計價方法進行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)使用或者銷售的存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種，不再允許使用后進先出法。在目前物價上漲的情況下，存貨計價宜采用加權平均法，而非先進先出法。因為采用加權平均法進行核算，銷售成本中包含后期進貨的部分成本，數(shù)額較高，就可以將利潤遞延到以后年度，進而達到延期納稅的目的。
（五）通過安置殘疾人員進行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。企業(yè)可以在滿足工作需要的前提下，多雇用一些《殘疾人保障法》所規(guī)定的殘疾人員，不但可以解決殘疾人員的就業(yè)，提高企業(yè)的聲譽，而且可以享受稅收上的優(yōu)惠，減少納稅額。
（六）合理選擇捐贈對象及方式進行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除，規(guī)定以外的捐贈支出不得扣除。企業(yè)在捐贈時，應通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，向《公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)進行捐贈。另外，可抵扣捐贈的計算基礎是年度利潤總額，由于年度利潤總額計算受會計政策、會計估計的影響，所以企業(yè)可以根據(jù)年度利潤總額，計算可抵扣捐贈數(shù)額。例2：某物流企業(yè)，2012年實現(xiàn)會計利潤100萬元（已扣除捐贈款），企業(yè)為了提高其知名度，決定向社會相關單位捐贈30萬元，并假設無其他納稅調(diào)整，該企業(yè)所適用的稅率為25%。方案一：直接向受贈人的捐贈，該項支出不允許稅前扣除。應納企業(yè)所得稅=（100+30）×25%=32.5（萬元）方案二：通過政府部門進行捐贈，則該項支出準予稅前扣除捐贈支出的扣除限額=100×12%=12（萬元）因為實際捐贈額30萬元超過捐贈扣除限額12萬元，因此12萬元可全額稅前扣除。應納企業(yè)所得稅=（100+30-12）×25%=29.5（萬元）方案三：通過政府部門對“舟曲災后恢復重建”進行捐贈，則該項支出準予全額稅前扣除。應納企業(yè)所得稅=100×25%=25（萬元）因此，選擇方案三比方案一少繳企業(yè)所得稅7.5萬元（32.5-25=7.5），比方案二少繳企業(yè)所得稅4.5萬元（29.5-25=4.5），企業(yè)在進行捐贈時，應盡量選擇公益性捐贈。
（七）廣告費、業(yè)務宣傳費和業(yè)務招待費的稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，不超過當年銷售收入15%的部分可以據(jù)實扣除，超過比例的部分可結轉(zhuǎn)到以后年度扣除。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的0.5%。企業(yè)應將業(yè)務招待費的60%控制在當年銷售收入的0.5%以內(nèi)，以充分使用業(yè)務招待費的扣除限額，同時又可以減少納稅調(diào)整事項。這一般可以通過調(diào)低業(yè)務招待費的同時調(diào)高廣告費和業(yè)務宣傳費來籌劃。例3：某物流企業(yè)預計2014年銷售（營業(yè)）收入為1000萬元，預計廣告費為50萬元、業(yè)務宣傳費為40萬元、業(yè)務招待費為100萬元，其他可稅前扣除的支出為800萬元，該企業(yè)所適用的稅率為25%，請對其進行納稅籌劃。方案一：維持原狀。則廣告費和業(yè)務宣傳費支出的扣除限額=1000×15%=150（萬元），廣告費和業(yè)務宣傳費支出的實際發(fā)生額=50+40=90（萬元），可據(jù)實扣除。業(yè)務招待費的扣除限額=1000×0.5%=5（萬元）業(yè)務招待費60%的扣除額=100×60%=60（萬元）業(yè)務招待費發(fā)生額為100萬元，需調(diào)增應納稅所得額為95萬元（100-5=95）應交企業(yè)所得稅=（1000-50-40-100-800+95）×25%=26.25萬元方案二：在不影響經(jīng)營的前提下，調(diào)減業(yè)務招待費至20萬元，同時調(diào)增廣告費至100萬元。則廣告費和業(yè)務宣傳費支出的扣除限額=1000×15%=150（萬元），廣告費和業(yè)務宣傳費支出的實際發(fā)生額=100+40=140（萬元），可據(jù)實扣除。業(yè)務招待費的扣除限額=1000×0.5%=5（萬元）業(yè)務招待費60%的扣除額=20×60%=12（萬元）業(yè)務招待費發(fā)生額為20萬元，需調(diào)增應納稅所得額為15萬元（20-5=15）應交企業(yè)所得稅=（1000-100-40-20-800+15）×25%=13.75萬元可見，方案二比方案一少交企業(yè)所得稅12.5萬元（26.25-13.75=12.5），所以應采取方案二。
（八）合理安排工資及三項費用進行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除，企業(yè)發(fā)生的職工福利費、工會經(jīng)費及職工教育經(jīng)費的支出，不超過工資薪金總額14%、2%、2.5%的部分，準予扣除，超過部分，準予在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除，針對上述規(guī)定，企業(yè)從節(jié)稅角度考慮，可以采取以下的稅收籌劃措施：
1.適當提高職工工資標準，超支福利以工資形式發(fā)放。但企業(yè)一定要注意工資的合理性。
2.加大教育投入，增加職工教育、培訓的費用。
3.兼任企業(yè)董事或監(jiān)事職務的內(nèi)部職工，可將其報酬計入工資薪金。
4.持有本企業(yè)股票的內(nèi)部職工，可將其應獲股利改為以績效工資或年終獎金形式予以發(fā)放。
（九）通過融資租賃方式進行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。企業(yè)目前的固定資產(chǎn)因種種考慮，幾乎全是購買，企業(yè)可以在專門的租賃公司租賃設備，仍舊可以提取折舊、獲得稅收上的好處，還可以馬上進行正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，并很快獲得收益。
（十）住房公積金的稅收籌劃
關鍵詞:企業(yè)所得稅;納稅籌劃
隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展,市場競爭日趨激烈,企業(yè)要在激烈的競爭環(huán)境中立于不敗之地,并且有所發(fā)展,不僅要擴大生產(chǎn)規(guī)模,提高勞動生產(chǎn)率,增加收入,也要采用新技術、新工藝,對固定資產(chǎn)進行更新改造,減少原材料消耗,降低生產(chǎn)成本。在經(jīng)濟資源有限、生產(chǎn)力水平相對穩(wěn)定的條件下,收入的增長、生產(chǎn)成本的降低都有一定的限度。故通過稅收籌劃,降低稅收成本成為納稅人的必然選擇。
一、企業(yè)所得稅納稅籌劃的基本方法
(一)對企業(yè)組織形式的稅收籌劃
新法規(guī)定合伙企業(yè)和個人獨資企業(yè)不適用本企業(yè)所得稅法,只繳納個人所得稅,而其他形式的企業(yè)在繳納完企業(yè)所得稅后投資者還得再繳納個人所得稅,因此,投資者應在企業(yè)成立之初,綜合考慮企業(yè)發(fā)展規(guī)模和自身風險選擇合適的企業(yè)組織形式,減少總體稅負。
(二)對企業(yè)所得稅稅率的稅收籌劃
新企業(yè)所得稅法的稅率有四檔:基準稅率25%和三檔優(yōu)惠稅率,分別為10%、15%和20%,因此,僅從稅率因素考慮,在進行該稅種的稅收籌劃時,就存在著稅收籌劃的空間。在中國境內(nèi)設立機構、場所或雖設立機構、場所但取得的所得與其所設立機構、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè),取得的來源于中國境內(nèi)的所得適用于10%的優(yōu)惠稅率。國家要重點扶持的高新技術企業(yè)適用15%的優(yōu)惠稅率。小型微利企業(yè)適用20%的優(yōu)惠稅率。企業(yè)應盡可能創(chuàng)造條件以滿足優(yōu)惠稅率的標準。
(三)對企業(yè)利用稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃
稅收優(yōu)惠是稅制設計的基本要素,國家為了實現(xiàn)稅收調(diào)節(jié)功能,一般在稅種設計時,都設有稅收優(yōu)惠條款。企業(yè)如果充分利用稅收優(yōu)惠條款,就可享受節(jié)稅效益,企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策許多都是以扣除項目或可抵減應稅所得制定的,準確掌握這些政策,用好、用足稅收優(yōu)惠政策本身就是稅收籌劃的過程。
(四)對企業(yè)資本結構決策利用稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃
企業(yè)籌資決策的一個基本依據(jù)就是資金成本,不同渠道來源的資金獲得成本各不相同。如股票的籌資成本為發(fā)放的股息和紅利,債券和銀行借款的籌資成本為利息。稅法規(guī)定:股息支付不得作為費用列支,只能在交納所得稅后的收益中分配;而利息支付則可作為費用列支,在計算應稅所得中允許扣除。因此,企業(yè)在籌資時,要充分考慮利息的抵稅作用和財務杠桿的作用,選擇最佳的資本結構。
(五)對企業(yè)費用列支方法的稅收籌劃
新《企業(yè)所得稅法》放寬了成本費用的扣除標準和范圍,從而擴大了稅收籌劃的空間,成為新稅籌劃的重點。費用的列支時間、數(shù)額直接影響每期的應納稅所得,所以進行費用列支應注意以下幾點:已發(fā)生的費用及時核銷入賬;對于能夠合理預計發(fā)生額的費用、損失應采用預提方法計入費用;適當縮短以后年度需要分攤列支的費用、損失的攤銷期;對于限額列支的費用,如業(yè)務招待費及公益救濟性捐贈等,應準確掌握其允許列支的限額,爭取在限額以內(nèi)的部分充分列支。
(六)對企業(yè)銷售收入的稅收籌劃
1.推遲收入確認的時間。納稅人如果能夠推遲應納稅所得的實現(xiàn),則可以使本期應納稅所得減少,從而推遲或減少所得稅的繳納。對一般企業(yè)來,主要的收入是銷售商品的收入,因此推遲銷售商品的收入的實現(xiàn)是稅收籌劃的重點。
2.盡量投資免稅收入?？梢钥紤]購買免稅的國債或進行直接投資。新稅法規(guī)定來自于所有非上市企業(yè)以及連續(xù)持有上市公司股票12月以上取得的股息、紅利收入,給予免稅,不再實行補稅率類的作法。
(七)對企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的稅收籌劃
固定資產(chǎn)折舊是成本的組成部分,是繳納所得稅前準予扣除的項目,在收入既定的情況下,折舊額越大,應納稅所得額就越少。固定資產(chǎn)的折舊涉及到三個問題:折舊方法的選擇、折舊年限的估計和凈殘值的確定。
運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致,分攤到各期生產(chǎn)成本中去的固定資產(chǎn)成本也存在差異。因此,折舊的計算和提取必然關系到成本的大小,直接影響企業(yè)的利潤水平,最終影響企業(yè)的稅負輕重。但不同的稅制條件會使折舊對企業(yè)的利潤和稅負產(chǎn)生不同的影響。在累進稅制下,企業(yè)采用何種折舊方法較有利,需企業(yè)經(jīng)過比較分析后才能最后作出決定。
(八)對企業(yè)存貨計價方法的稅收籌劃
存貨成本的計算,對于產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤及所得稅都有較大的影響。企業(yè)利用存貨計價方法選擇開展稅收籌劃,必須考慮企業(yè)所處的稅制環(huán)境及物價波動等因素的影響。期末存貨的計價的高低,對當期的利潤影響很大。存貨發(fā)出計價方法的不同,會形成不同的期末成本,從而得出不同的企業(yè)利潤,進而影響所得稅的數(shù)額。我國稅法規(guī)定,存貨發(fā)出的計價方法主要有先進先出法、加權平均法和個別計價法等。在實行累進稅率條件下,選擇加權平均法或移動加權平均法,對企業(yè)發(fā)出和領用存貨進行計價,可以使企業(yè)獲得較輕的稅收負擔。在實行比例稅率條件下,對存貨計價方法進行選擇,必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。在物價持續(xù)上漲的情況下,選擇后進先出法對企業(yè)存貨進行計價,可以使期末存貨成本降低,本期銷貨成本提高,使企業(yè)的銷售收入扣除成本后的收益,即企業(yè)計算應納所得稅額的基數(shù)相對減少,從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔,增加稅后利潤數(shù)額的目的。相反,在物價持續(xù)下降的情況下,則應選擇先進先出法對企業(yè)存貨進行計價,才能提高企業(yè)本期的銷貨成本,相對減少企業(yè)當期收益,減輕企業(yè)的所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下,則宜采用加權平均法或移動加權平均法計價,以避免因各期利潤忽高忽低造成企業(yè)各期應納所得稅額上下波動,增加企業(yè)安排應用資金的難度。
二、目前企業(yè)所得稅納稅籌劃中存在的一些問題
(一)我國稅制不完善
我國現(xiàn)行稅法體系有按稅種設立的稅收實體法和稅收征管法等構成,單行法地位平行、排列松散,影響了稅法的整體效力。
(二)稅法建設滯后
近幾年我國稅法立法層次有所改觀,但立法層次仍然不高。對稅法不斷補充和調(diào)整,容易造成征納雙方就某一具體概念或問題形成爭議。再者,稅法對涉稅案件的打擊力度依然偏輕。另外,稅法與會計法在制度銜接上也存在一定的不足?？傊疁蟮亩愂辗ㄖ平ㄔO與我國目前正在創(chuàng)建的和諧、小康社會的大好局面極不相應。
(三)涉稅人員水平不高
稅務籌劃在我國起步較晚,目前還沒有專業(yè)的稅務籌劃師、稅務精算師等專業(yè)隊伍,企業(yè)稅務籌劃多為財務人員兼辦,涉稅人員水平距離發(fā)達國家還有較大的距離。
三、完善與改進企業(yè)所得稅納稅籌劃的建議
(一)強化科學管理,規(guī)范財務行為
稅法從征稅角度對會計核算提出了較高的要求,實踐證明,企業(yè)會計資料越規(guī)范、齊全,稅收籌劃的空間越大,稅務籌劃的成本才低、企業(yè)的稅才輕。只有按照稅法規(guī)定設置賬簿并正確進行核算,在合法前提下進行籌劃,才是陽光大道。
(二)加快稅收籌劃人才的培訓
稅收籌劃是一個高層次的理財活動,高素質(zhì)的人才是其成功的先決條件。因為一方面稅收籌劃人員要精通國家稅法及會計法規(guī),并時刻關注其變化;另一方面稅收籌劃人員要了解企業(yè)所面臨的外部市場、法律環(huán)境,熟悉企業(yè)自身的經(jīng)營狀況;同時,稅收籌劃還要有較高的實際業(yè)務操作水平。如果稅收籌劃人員水平不佳,籌劃方案失敗,不僅達不到企業(yè)合理節(jié)稅的目標,還要浪費籌劃成本。
(三)加強與稅務機關的溝通,尋求技術支持
企業(yè)稅收籌劃方案能否實行,要通過稅務機關認定。如果稅收籌劃失敗,導致少繳稅款,處罰在所難免。為此,加強與稅務機關溝通,相互學習,尋求技術支持尤其必要。應爭取雙方在政策的理解、實際操作上達成一致,增加籌劃的成功概率。
(四)加強財務法規(guī)、稅務法規(guī)學習,走出申報誤區(qū),構筑稅收籌劃穩(wěn)定平面
一、利用固定資產(chǎn)折舊進行所得稅籌劃。固定資產(chǎn)折舊是影響企業(yè)所得稅的重要因素之一，利用固定資產(chǎn)折舊進行稅務籌劃是企業(yè)稅務籌劃的重要內(nèi)容。影響固定資產(chǎn)折舊大小的因素有固定資產(chǎn)原始價值、預計使用年限、預計凈殘值及固定資產(chǎn)折舊方法等。
1、利用折舊年限進行稅務籌劃?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤發(fā)生后移，在稅率穩(wěn)定的情況下，企業(yè)可以遞延繳納所得稅，相當于向國家取得了一筆無息貸款。而固定資產(chǎn)的有效使用年限本身是一個預計值，財務制度對固定資產(chǎn)折舊年限也只規(guī)定了一個范圍，使折舊年限的確定存在人為因素的影響，為稅務籌劃提供了可能性。稅法對于固定資產(chǎn)折舊年限的規(guī)定包含一定彈性，在稅率不變的前提下，企業(yè)可以盡量選擇較短的折舊年限，達到延期納稅的目的；其中，對于凈殘值的估算也會影響到所得稅交付。稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)在計算折舊前，應估算殘值，從固定資產(chǎn)原值中減除，殘值比例在原值的5％以內(nèi)，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需調(diào)整殘值比例的，應報稅務機關備案。因此，在稅率不變的前提下，盡量低估殘值可使企業(yè)的折舊總額增加，各期折舊額隨之增加，降低企業(yè)折舊期內(nèi)所得稅交付額。
2、利用折舊方法進行稅務籌劃。常用的固定資產(chǎn)折舊方法有直線法、工時法、產(chǎn)量法和加速折舊法等。稅法規(guī)定，固定資產(chǎn)的折舊方法，按財政部的分行業(yè)財務制度的規(guī)定執(zhí)行，在此范圍內(nèi)，企業(yè)具有部分選擇權。
在各種方法中，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，應納稅額的現(xiàn)值最少，年數(shù)總和法次之，而運用直線法（即直線法、產(chǎn)量法）計算折舊時，應納稅額的現(xiàn)值最多。用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致，分攤到各期生產(chǎn)成本中去的固定資產(chǎn)成本也存在差異。企業(yè)當期需要利潤時，可采用平均年限法，企業(yè)當期不需要利潤時，可采用加速折舊法。雖然折舊總量不變，但年度之間的差別就是可以利用的空間，為稅務籌劃提供了可能?？偟膩碚f，運用加速折舊法（即雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法），開始的年份可以少納稅，把較多的稅額延遲到以后的年份繳納，相當于企業(yè)在初始的年份內(nèi)從政府取得了一筆無息貸款。
在實踐中，對于符合財務制度規(guī)定，在國民經(jīng)濟中具有重要地位和技術進步較快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)企業(yè)、生產(chǎn)"母機"的機械企業(yè)、飛機制造企業(yè)、汽車制造企業(yè)、化工生產(chǎn)企業(yè)和醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)以及其他經(jīng)財政部批準的特殊行業(yè)的企業(yè)，其機器設備應盡量采用雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法；對于企業(yè)專業(yè)車隊的客、貨汽車、大型設備，如果它們的前期工作量大，后期工作量少，則應盡量采用工作量法，從而達到前期少繳稅，后期多繳稅的目的。
二、利用存貨計價方法進行所得稅籌劃。我國現(xiàn)行稅制規(guī)定：使用實際成本對存貨進行收發(fā)核算包括先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動平均法等，納稅人可以任選一種，計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變。選擇不同的存貨計價方法將會導致不同的會計利潤和存貨估價，在實行比例稅率環(huán)境下，對存貨計價方法進行選擇，必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。通常在物價持續(xù)上漲的情況下，選擇后進先出法計價，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，企業(yè)應納所得稅額相對減少，從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔的目的；反之，在物價持續(xù)下降的情況下，則應選擇先進先出法計價來減輕企業(yè)的所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下，最好采用加權平均法或移動加權平均法，以避免企業(yè)各期應納所得稅額上下波動，減少資金安排的難度，以實現(xiàn)稅收籌劃的目的。
低值易耗品屬于特殊存貨，計價方法與普通存貨不同。稅法規(guī)定低值易耗品可以一次扣除或分期攤銷：一次攤銷是在領用低值易耗品時，一次性攤銷其成本；而分期攤銷是在領用時先攤銷一部分成本，再在以后分次攤銷剩余的成本。兩者相比，一次攤銷法前期攤銷的費用較多，后期較少，從而使企業(yè)前期納稅少，后期納稅多，相當于獲得了一筆無息貸款。
三、利用壞賬損失會計處理方法進行所得稅籌劃。對于壞賬的處理，稅法規(guī)定納稅人按財政部規(guī)定提取的壞賬準備和商品折價準備金，準許在應稅所得額中扣除；不建立壞賬準備金的納稅人發(fā)生的壞賬損失，經(jīng)主管稅務機關核定后按當期實際發(fā)生數(shù)扣除。不同的壞賬處理方法對企業(yè)的應稅所得額的影響不同：一般情況下，選擇備抵法比直接沖銷法可以使企業(yè)獲得更多的稅收收益。企業(yè)選擇備抵法處理壞賬損失，可以增加其當期扣除項目，降低當期應稅所得額，減輕企業(yè)的所得稅負擔。即便兩種方法計算的應稅所得額相等，也會因為備抵法將企業(yè)部分利潤后移，達到延遲納稅和增加企業(yè)運營資金的目的。
四、利用其他資產(chǎn)攤銷的選擇進行所得稅籌劃。按稅法和財務制度的規(guī)定，無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、開辦費的攤銷期限具有一定的可選擇空間，企業(yè)可以根據(jù)具體情況選擇最有利的攤銷期限，將無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤入成本費用中。在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時，企業(yè)可通過延長無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤銷期限，將資產(chǎn)攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業(yè)成本、費用中，以獲取“節(jié)稅”收益。處于正常生產(chǎn)經(jīng)營期的一般性企業(yè)，則宜選擇較短的攤銷期限。一方面加速無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)成本的回收，抑減企業(yè)未來的不確定性風險；另一方面使企業(yè)后期成本、費用前移，前期利潤后移，以獲取延期納稅的好處。比如，稅法規(guī)定，企業(yè)籌建期發(fā)生的開辦費應從開始生產(chǎn)經(jīng)營月份的次月起，在不短于五年的期限內(nèi)分期攤銷，但未強制要求按平均法攤銷。因此，企業(yè)可以在免稅期間或虧損年度盡量少攤銷一些，盈利年度多攤銷一些，達到延緩納稅的效果。
五、利用投資核算和投資方式的選擇進行所得稅籌劃?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定：長期股權投資的核算方法包括成本法和權益法，兩者的使用范圍不盡相同，這為所得稅籌劃提供了可選擇空間。由于成本法在其投資收益已實現(xiàn)但未收回之前，投資企業(yè)的“投資收益”賬戶并不反映其已實現(xiàn)的投資收益，而權益法無論投資收益是否收回，均在投資企業(yè)的“投資收益”賬戶反映。這樣，當投資企業(yè)擁有的股份小于等于被投資企業(yè)全部股份的25％時，投資企業(yè)就選擇成本法核算長期投資，并將應由被投資企業(yè)支付的投資收益長期滯留在被投資企業(yè)賬上作為資本積累，以便獲得延遲納稅的好處，或選擇有利的時機（如投資企業(yè)出現(xiàn)虧損或利潤較低年份）才將投資收益收回，以達到減輕稅負的目的。在被投資企業(yè)的稅率低于投資企業(yè)時，“節(jié)稅”效果更加明顯。此外，采用成本法，即便投資收益收回后也會產(chǎn)生滯納稅款的現(xiàn)象。一般而言，股利發(fā)放均滯后于投資收益的實現(xiàn)，企業(yè)在實際收到股利當期才繳納所得稅。
1.不符合國際稅收慣例，不能適應我國加入WTO的新形勢從形式看，內(nèi)外資企業(yè)所得稅的法定稅率都是33%，但兩套稅法無論是在法律效力，還是稅前扣除項目標準和資產(chǎn)稅務處理規(guī)定、稅收優(yōu)惠政策等方面都存在明顯差異，外商投資企業(yè)的窄稅基、多優(yōu)惠和內(nèi)資企業(yè)的寬稅基、少優(yōu)惠直接導致兩者實際稅負的差距，據(jù)統(tǒng)計，外商投資企業(yè)所得稅實際平均稅負一直在10%左右，而內(nèi)資企業(yè)則在25%以上。實行內(nèi)外有別的兩套稅法，既違背市場經(jīng)濟要求的公平稅負、平等競爭原則，也不符合國際慣例，中國已經(jīng)加入WTO，外資企業(yè)將進一步進入我國，成為我國經(jīng)濟不可或缺的組成部分，我國的企業(yè)也將進一步走向國際市場，參與國際競爭，對企業(yè)所得稅在內(nèi)外資企業(yè)之間、地區(qū)之間實現(xiàn)統(tǒng)一提出了迫切要求。
2.稅基界定不規(guī)范，內(nèi)資企業(yè)稅前扣除限制過嚴稅法對稅基的確定存在的主要問題：一是與企業(yè)會計制度的關系不協(xié)調(diào)，由于稅收制度和會計制度在職能、目標和核算依據(jù)等諸多方面存在差異，近年來，為適應市場經(jīng)濟和建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要，會計制度已經(jīng)發(fā)生了很大變化，且不斷處于調(diào)整之中，而稅法沒有建立一套獨立的所得稅稅基確定原則，有些規(guī)定甚至在沿用老的會計制度，如對銷售收入的確認、對資產(chǎn)的稅務處理等。二是稅法對界定稅基的一些概念比較模糊，如對業(yè)務招待費、支付給總機構的管理費都以收入的一定比例為計算依據(jù)，收入凈額和總收入是會計概念還是稅務概念，其內(nèi)涵和外延有多大，并不明確。三是對內(nèi)資企業(yè)稅前扣除項目列支標準規(guī)定過嚴，如內(nèi)資企業(yè)計稅工資標準，廣告性支出的限額、對折舊方法和折舊年限的嚴格限定等，使得為取得應稅收入而發(fā)生的許多費用不能在稅前足額列支，不符合市場經(jīng)濟條件下企業(yè)發(fā)展規(guī)律，也不利于內(nèi)資企業(yè)的健康發(fā)展。
3.稅收優(yōu)惠政策導向不明確，稅收優(yōu)惠形式單一一是稅收優(yōu)惠政策不能有效體現(xiàn)國家宏觀調(diào)控需要。內(nèi)資企業(yè)的優(yōu)惠比較少，且多屬照顧性，或是替代財政支出性的優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠偏重于解決機制轉(zhuǎn)換過程中的臨時性困難，對資源優(yōu)化配置的引導不足。而對外商投資企業(yè)的優(yōu)惠政策，其效果偏重于鼓勵吸引外資總量，不能有效調(diào)節(jié)外商投資的方向。二是稅收優(yōu)惠方式單一，政策效果不確定，容易引起企業(yè)偷稅、避稅現(xiàn)象。所得稅優(yōu)惠政策以直接優(yōu)惠居多，間接優(yōu)惠較少，主要是減稅、免稅和低稅率。這些優(yōu)惠措施，容易誘使企業(yè)通過頻繁注冊新企業(yè)、人為安排獲利年度、利用關聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價調(diào)節(jié)企業(yè)間的利潤水平，鉆稅法的空子。目前，與我國簽訂稅收協(xié)定的國家有79個，已經(jīng)生效的65個，而有稅收饒讓條款的國家只有30多個，我國給予外商投資者的低稅率和減免稅等直接優(yōu)惠措施，外方需要在母國補繳稅款，實際轉(zhuǎn)化成了投資者所在國的稅收收入，并沒有使投資者最終受益。三是優(yōu)惠政策的實施主觀性、隨著性大。我國內(nèi)外資企業(yè)所得稅每年都有一些優(yōu)惠政策以法規(guī)、規(guī)章甚至規(guī)范性文件形式出臺，加上各地區(qū)為了本地區(qū)利益，無視稅法的統(tǒng)一性和嚴肅性，用減免稅優(yōu)惠政策作為招商引資廣告，隨意擴大優(yōu)惠范圍，越權減免稅，采用地方稅先征后還、即征即退等形式變相減免稅，搞低稅優(yōu)惠競爭，擾亂了正常的稅收秩序。我國已經(jīng)加入WTO，這種有失公平、公正、多變的稅收優(yōu)惠政策很可能面臨外國投資者的訴訟。
4.企業(yè)間稅負差異過大，部分企業(yè)稅負過重我國現(xiàn)行稅制對同一經(jīng)濟行為在各類主體之間稅收待遇上的差異性，尤其是在所得稅上表現(xiàn)最為明顯。如內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)、高新技術開發(fā)區(qū)內(nèi)企業(yè)與區(qū)外企業(yè)、現(xiàn)代企業(yè)制度試點企業(yè)與非試點企業(yè)、上市與非上市公司、境外上市與境內(nèi)上市公司之間在適用稅率以及所享受的稅收優(yōu)惠政策方面存在著較大的差異，導致稅收待遇不公現(xiàn)象非常突出。
我國的企業(yè)所得稅稅制所存在的上述弊端亟待通過所得稅制改革來完成。在中國已經(jīng)加入WTO的今天，在世界經(jīng)濟日益一體化的今天，中國的稅制改革不能脫離國際主流稅制的發(fā)展方向，不能莫視稅制的國際慣例，不能莫視稅制差異對國際資本流動的影響。所得稅制的國際借鑒，對探討我國所得稅制改革具有重要意義。
二、企業(yè)所得稅制的國際比較及趨勢分析
1.企業(yè)所得稅制的國際比較一是納稅主體的認定。有兩種類型：一種是公司所得稅，一種是企業(yè)所得稅，國際上通行的是公司所得稅類型，對不具有法人資格的企業(yè)，如個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，改征個人所得稅。在稅收管轄權方面，以企業(yè)登記地或以實際管理機構或控制管理中心地為認定標準，劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，分別承擔無限納稅義務和有限納稅義務。
二是稅基的確定。在應稅所得與會計利潤的關系處理方面，在“不成文法”國家，如美國、英國等，會計準則通常是由會計師協(xié)會等民間組織制定，會計利潤和應稅所得差異也大，在“成文法”國家，因為會計制度以官方的法規(guī)為主體，應稅所得和會計利潤相當接近。
三是稅率結構。世界上大多數(shù)國家實行比例稅率，有些國家仍保留累進稅率，主要出于財政上的原因，企業(yè)所得稅的大頭由大企業(yè)繳納，稅率高了，小企業(yè)難以承受，稅率低了，難以滿足財政收入的需要。在比例稅率的運用上由于各國貨幣制度、政府政策及所得稅的地位等諸多因素的差異，有的國家實行單一的比例稅率，如瑞典、意大利、澳大利亞等；而更多的國家實行差別比例稅率，主要是對小型公司的所得稅采用較低稅率。
四是對成本費用的列支。對存貨的計價，許多國家都允許在先進先出法、后進先出法、加權平均法等多種方法之間選擇，但要保持連續(xù)性。有些國家則明確不能采用后進后出法，如法國、韓國、新加坡、加拿大等，有不少國家還允許采用市價與成本孰低法，如法國、意大利、日本、美國等。在折舊的提取方面，各國為了鼓勵資本投資，紛紛放棄傳統(tǒng)的“直線法”計提折舊，實行“余額遞減法”等加速折舊法，采用高折舊率對固定資產(chǎn)進行第一年基礎攤銷，稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限通常短于實際可使用年限，有的國家對固定資產(chǎn)的折舊攤提額規(guī)定可以大于固定資產(chǎn)原值，許多國家實行固定資產(chǎn)投資的稅收抵免，額外給投資者一筆稅收補貼。
2.低稅率、寬稅基是國際所得稅制改革的趨勢19世紀80年代中期以來，世界各國相繼進行了所得稅制改革，其主要特點是：充分利用企業(yè)所得稅在組織收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟的功能與作用，通過規(guī)范、完善和調(diào)整稅收政策，采用加速折舊、投資抵免等稅收鼓勵措施，減輕企業(yè)稅收負擔，刺激投資，達到增加供給、促進經(jīng)濟發(fā)展的目的。美國于1986年進行了稅制發(fā)展史上涉及面最廣、調(diào)整幅度最大的稅制改革，以“公平、簡化和經(jīng)濟增長”為政策目標，以“拓寬稅基、降低稅率”為基本內(nèi)容，美國公司所得稅的基礎稅率實行15%、25%、34%三檔累進稅率，最高稅率由46%降低到34%。美國的稅制改革無疑對西方國家產(chǎn)生重大影響，加拿大、英國、澳大利亞、法國、奧地利、新西蘭、荷蘭、日本等國，都不同程度地進行了以減稅為核心的企業(yè)所得稅制改革（注：財政部稅制稅則司：《國際稅制考察與借鑒》，經(jīng)濟科學出版社，1999年。）。在稅率形式上，大多累進稅率演進為比例稅率，到1990年，除美國、荷蘭外，經(jīng)合組織的其余22個成員國都實行比例稅率。在降低稅率的同時，通過取消一些減免稅優(yōu)惠措施拓寬稅基，如美國取消了凈資本所得的優(yōu)惠、股票回購支出的扣除、購買設備投資的10%的減免等。
西方國家稅制改革的結果大大降低了企業(yè)所得稅的總體稅負水平。企業(yè)所得稅的稅負在降低，這不僅體現(xiàn)在一般所得的邊際稅率降低導致的稅負降低，而是整個稅率制度決定的稅收負擔降低。因為，一方面是當代各國經(jīng)濟的開放度越來越大，另一方面當代政府的管理理念與政府目標是增強本國企業(yè)在國際市場上的競爭力，保護本國企業(yè)的發(fā)展，再一方面，公司所得稅是直接對資本的投資所得征稅，與投資報酬成消長關系，所以各國為了吸引外資，解決本國的就業(yè)和經(jīng)濟增長問題，都競相降低公司所得稅。
三、統(tǒng)一企業(yè)所得稅法幾大原則性問題研究
