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論文提要：現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向審計作為一種重要的審計理念和方法,在我國付諸實(shí)施無疑是審計史上的一次重大改革,它與傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谒悸飞嫌泻艽蟛煌?。本文回顧了審計模式的發(fā)展,分析了風(fēng)險審計方法的特征、局限性以及運(yùn)用過程中存在的問題,并提出我國針對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒☉?yīng)當(dāng)采取的策略。
一、審計模式的發(fā)展歷程
(一)賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞亲畛跏嫉膶徲嫹椒?主要功能在于查錯防弊,其技術(shù)方法主要是從審計期間會計事項(xiàng)所依據(jù)的相關(guān)會計原始憑證入手,追查到記賬憑證、賬簿、會計報表等會計文件的形成,驗(yàn)算其記賬金額、核對賬證、賬賬、賬表。賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ絻H適用于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不很復(fù)雜的小規(guī)模企業(yè)。隨著生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大,融資、投資渠道和方式的多樣化、特別是資本市場的發(fā)展,賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降木窒扌跃腿找嫱癸@,至20世紀(jì)初,這種模式就逐漸退出其主導(dǎo)地位,而代之以制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?/p>
(二)制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。隨著企業(yè)經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大,業(yè)主或企業(yè)管理層勢必改變“事必躬親”的管理方式,建立系統(tǒng)的分層、分工的科學(xué)管理制度,企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展過程中建立起內(nèi)部控制系統(tǒng),這就促使審計人員把注意力轉(zhuǎn)移到與會計相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的控制功能上來。制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綄徲嫷闹攸c(diǎn)放在對內(nèi)部控制制度各個控制環(huán)節(jié)的審查上,這種審計模式,是建立在對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)認(rèn)識基礎(chǔ)上的重點(diǎn)審查。以大數(shù)定律和正態(tài)分布為基礎(chǔ)的統(tǒng)計抽樣也逐漸取代了單純判斷性和任意性的抽樣。同時,這一模式由于著眼于對內(nèi)部控制制度整體的了解與分析,還可以發(fā)現(xiàn)與某些內(nèi)部控制相關(guān)的會計信息的系統(tǒng)性錯誤,從而提高了審計效率。正因?yàn)槿绱?制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綇?0世紀(jì)四十年代起就成為注冊會計師審計的主要方法。
(三)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。風(fēng)險導(dǎo)向型審計的產(chǎn)生,主要源自美國,風(fēng)險導(dǎo)向型審計的內(nèi)在思想是,任何審計業(yè)務(wù)都必須將審計風(fēng)險控制在可接受的風(fēng)險水平內(nèi)。
其顯著的特點(diǎn)是:它立足于對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價,并以此作為出發(fā)點(diǎn),制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計計劃,將風(fēng)險考慮貫穿于整個審計過程。因?yàn)樗塾谌娴目刂茰y試,而不是著眼于測試內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效果(即符合性測試)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶侠淼負(fù)P棄了作為制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ交A(chǔ)的“無利害關(guān)系假設(shè)”,把指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”基礎(chǔ)上。不只依賴對被審計單位管理層所設(shè)計和執(zhí)行內(nèi)部控制制度的檢查與評價,而是實(shí)事求是地對公司管理層是否誠信,是否有舞弊造假的驅(qū)動,始終保持一種合理的職業(yè)警覺,將審計的視野擴(kuò)大到被審計單位所處的經(jīng)營環(huán)境,捕捉潛在的風(fēng)險點(diǎn),將風(fēng)險評估貫穿于審計工作的全過程。
二、風(fēng)險審計的特點(diǎn)
(一)審計重心前移。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜畲蟮奶攸c(diǎn)是將審計重心放在事前的風(fēng)險評估上,從以審計測試為中心到以風(fēng)險評估為中心,審計程序主要包括風(fēng)險評估程序、分析性測試程序、審計測試程序(包括控制測試和實(shí)質(zhì)性測試)。傳統(tǒng)審計不能適應(yīng)現(xiàn)代報表審計需要就在于其原有的風(fēng)險評估不到位,未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險審計領(lǐng)域,造成審計過量或?qū)徲嫴蛔?現(xiàn)在大大加強(qiáng)了風(fēng)險評估程序,真正體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睢?/p>
(二)更加注重外部審計證據(jù)。審計重心向風(fēng)險評估轉(zhuǎn)移導(dǎo)致風(fēng)險評估程序顯得至關(guān)重要,風(fēng)險評估準(zhǔn)確與否將直接影響到審計效果和審計效率。風(fēng)險評估在一定程度上帶有一定的主觀性,但必要的是審計證據(jù)是必不可少的,尤其是更加客觀、真實(shí)的外部證據(jù)。僅僅依靠被審計單位提供的內(nèi)部證據(jù)來對風(fēng)險進(jìn)行評估,所得出來的結(jié)論是不可靠的。所以,審計人員在搜集審計證據(jù)時不應(yīng)只采用內(nèi)部證據(jù),而應(yīng)更努力地獲得相關(guān)的外部審計證據(jù)來對風(fēng)險進(jìn)行評估。
(三)在各個階段都利用審計風(fēng)險模型作出決策。在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?審計人員在各個審計階段,都分別以審計風(fēng)險模型為主,分析評價各自的期望審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險,并在此基礎(chǔ)上作出各項(xiàng)決策,從而能夠全面控制審計風(fēng)險。制度基礎(chǔ)審計模式中的審計風(fēng)險模型是一維的,它只有一個決策目標(biāo)——確定實(shí)質(zhì)性測試所需的證據(jù)量,所涉及的風(fēng)險層次和范圍比較狹窄;而風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街械膶徲嬶L(fēng)險模型是二維的,它既包含了不同的風(fēng)險要素,而且在不同審計階段給各風(fēng)險要素賦予了不同的內(nèi)涵。
三、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用中的問題
從理論上講,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆軌驈浹a(bǔ)傳統(tǒng)風(fēng)險基礎(chǔ)審計的不足,縮小審計期望差距。但是,無論是在國際上還是在國內(nèi),還沒有一套嚴(yán)密的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系。從目前看,運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險基礎(chǔ)審計可能存在以下問題:
(一)信息庫的建設(shè)。注冊會計師執(zhí)行風(fēng)險評估程序,充分了解被審單位整體經(jīng)營環(huán)境,然后針對風(fēng)險不同的客戶,客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域,設(shè)計個性化的審計程序。為此,會計師事務(wù)所必須建立功能強(qiáng)大的信息庫,按照行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)、客戶經(jīng)營環(huán)境、客戶所處市場環(huán)境以及客戶高層管理者的品行,由專業(yè)高層人員組織實(shí)施評價,定期把客戶風(fēng)險評價的結(jié)果向相關(guān)業(yè)務(wù)承接和實(shí)施部門通報,以便注冊會計師在風(fēng)險評估時了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風(fēng)險管理、業(yè)績衡量。目前,國內(nèi)很多事務(wù)所對行業(yè)風(fēng)險和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險缺乏了解,數(shù)據(jù)積累不足,信息庫的建設(shè)達(dá)不到現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊蟆?/p>
(二)注冊會計師的綜合素質(zhì)存在較大差距。在風(fēng)險評估程序中,注冊會計師花大量的時間和精力去了解客戶及其環(huán)境,評估經(jīng)營風(fēng)險,這就要求注冊會計師具有判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計劃的能力。注冊會計師不僅要熟練掌握會計、審計知識,也要掌握管理知識、行業(yè)知識和法律知識等,還要熟練運(yùn)用各種分析工具對各種財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。目前,我國事務(wù)所90%以上的業(yè)務(wù)是審計業(yè)務(wù)和會計業(yè)務(wù),沒有經(jīng)濟(jì)方面、法律方面等多元的背景。注冊會計師不了解企業(yè)的經(jīng)營狀況、相關(guān)行業(yè),不懂得管理、行業(yè)等方面的知識,不具備運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計方法的能力,這些都不利于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶?shí)施。為此,主管部門需要做大量的培訓(xùn)工作。事務(wù)所也可以一方面引進(jìn)高層次人才,同時根據(jù)自己的客戶情況、事務(wù)所的定位,有針對性地進(jìn)行員工培訓(xùn)。
四、我國應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶Σ?/p>
(一)提高審計人員的專業(yè)判斷能力?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕笞詴嫀燀毷紫葟钠髽I(yè)內(nèi)外環(huán)境和經(jīng)營戰(zhàn)略入手,來分析其對財務(wù)報表的影響,這就對注冊會計師的分析能力和專業(yè)判斷能力提出了更高的要求;同時,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤^程實(shí)質(zhì)上就是專業(yè)判斷的過程,它提升了審計的技術(shù)含量。因此,注冊會計師只有很好的運(yùn)用專業(yè)判斷能力才能有效提高審計質(zhì)量,避免形式審計。超級秘書網(wǎng)
(二)處理好會計師事務(wù)所審計成本與效益問題。從理論上說,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞紫葘χ卮箦e報風(fēng)險進(jìn)行評估,確定重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域,從而可以合理地分配審計資源、提高審計效率。但是在實(shí)務(wù)中,執(zhí)行風(fēng)險評估程序主要依賴于外部審計證據(jù),而搜集外部證據(jù)又沒有專門的、固定的途徑,使得搜集外部證據(jù)的成本較大,有時甚至要高于因減少進(jìn)一步審計測試所降低的成本而使得總成本增加。在市場競爭日益激烈的環(huán)境中,成本的增加很難通過審計收費(fèi)對其進(jìn)行彌補(bǔ),所以如何降低審計成本使審計效益大于審計成本仍是一個值得關(guān)注的問題。
(三)健全法律法規(guī)制度。所謂健全法律法規(guī)制度,就是針對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷男滦蝿?適時修改相應(yīng)的一些不合時宜的法律法規(guī),以適應(yīng)新形勢的需要?，F(xiàn)行的各種法規(guī)關(guān)于民事賠償責(zé)任的規(guī)定最為薄弱,因此應(yīng)健全法律法規(guī)制度,加大對注冊會計師違法行為的責(zé)任追究與處罰力度,以強(qiáng)化注冊會計師的法律風(fēng)險意識。
主要參考文獻(xiàn):
[1]陳毓圭.關(guān)于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄓ蓙砼c發(fā)展的認(rèn)識.會計研究,2004.
大多數(shù)國家認(rèn)為,績效審計的目標(biāo)是指公共審計機(jī)構(gòu)和審計人員通過審計,對公共資源管理使用的經(jīng)濟(jì)性(economy)、效率性(efficiency)和效果性(effectiveness)做出的檢查和評價,簡稱為“3E”。1989年,加拿大的丹尼斯.普瑞斯波爾就綜合審計僅包括“3E”的觀點(diǎn)提出了質(zhì)疑。他認(rèn)為,在實(shí)施綜合審計的過程中應(yīng)在追求利潤、降低成本的“3E”原則下,審查對自然資源的有效利用和對生態(tài)環(huán)境的維護(hù)情況,同時還應(yīng)審查政府項(xiàng)目及政府活動所產(chǎn)生的利潤分配與再分配的不公平以及對社會秩序穩(wěn)定的影響。
一、績效審計在我國的發(fā)展現(xiàn)狀及問題
在我國,績效審計是指審計人員采用現(xiàn)代技術(shù)方法,客觀、系統(tǒng)地對政府部門及企事業(yè)單位的羨慕、活動和功能就其實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的程度進(jìn)行獨(dú)立的評價,提出改進(jìn)意見,改善公共責(zé)任,為有關(guān)方面決策提供信息、
績效審計在我國是從20世紀(jì)80年代開始起步的,我國目前正處于全面開展績效審計的初期。我國在專項(xiàng)資金和外資投資領(lǐng)域都在進(jìn)行績效審計,包括了這些資金運(yùn)用的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的評價。我國績效審計目前存在著一定的問題。
首先,審計觀念滯后,對績效審計的認(rèn)識不夠清晰。認(rèn)為績效審計只是對于物質(zhì)資料的生產(chǎn)領(lǐng)域而言的,對于績效審計關(guān)注的經(jīng)濟(jì)性和效率性沒有充分的認(rèn)識,仍然停留在效果性的范疇。這樣會導(dǎo)致被審單位只重視經(jīng)濟(jì)效果,不重視經(jīng)濟(jì)效率,只重視財務(wù)指標(biāo),不重視資源的優(yōu)化和節(jié)約。不能實(shí)現(xiàn)績效審計的目標(biāo)。
其次,在審計方法上,仍然比較落后,目前在績效審計上,國外已經(jīng)引進(jìn)了平衡計分卡作為績效的評價方法,雖然我國也有很多學(xué)者在對平衡計分卡進(jìn)行研究和應(yīng)用,但是還是沒有大面積地應(yīng)用。平衡計分卡在績效審計中的應(yīng)用還處于探索階段,各種指標(biāo)的設(shè)定還有待于研究。而且對于一些非財務(wù)的指標(biāo),還要克服量化的難題。
第三,績效審計的指標(biāo)難以統(tǒng)一規(guī)定。對于不同的企業(yè)而言,績效的含義是不同的,難以用形同的標(biāo)準(zhǔn)來衡量不同的被審單位。在這種情況下,審計人員的主觀判斷在審計中具有非常重要的作用。但是如果審計人員不遵守職業(yè)道德,很有可能造成審計結(jié)果的偏離。所以,盡管績效審計標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一確定,但是應(yīng)該有一些原則上的規(guī)定,或者對同一行業(yè)或者同一項(xiàng)目能夠有比較統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。
第四,目前我國的審計監(jiān)督體制采用的是行政監(jiān)督模式,審計機(jī)關(guān)同時接受本級人民政府和上一級審計機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)。尤其是審計機(jī)關(guān)的人財物等均由地方政府掌管。各級人大了解審計的監(jiān)督情況,必須通過政府。審計機(jī)關(guān)必須獲得政府批準(zhǔn)以后才能公布審計結(jié)果,這就大大降低了審計披露的力度,制約了績效審計的發(fā)展
二、績效審計由“3E”擴(kuò)展到“5E”帶來的挑戰(zhàn)
傳統(tǒng)的“3E”審計是指對“經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性”的審核,而“5E”是在上述“3E”的基礎(chǔ)上增加了“環(huán)境性”和“公平性”。即除了過去要考慮的東西之外,還增加了對外界的影響指標(biāo)。而“5E”的結(jié)合才能真正體現(xiàn)績效的思想。但目前對于我國而言,“3E”審計的基礎(chǔ)還很薄弱,而對“環(huán)境性”和“公平性”的評價又比較困難。所以對于我國的績效審計來說確實(shí)是一種挑戰(zhàn)。
但是,如果不積極探索“5E”審計的方法和評價體系,在關(guān)注經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的同時,很可能帶來為了前三種目標(biāo)而忽視對環(huán)境的保護(hù),或者帶來更大的不公平的結(jié)果,對社會的發(fā)展和環(huán)境的保護(hù)都是一種威脅。
以上兩個方面的作用帶來了一種矛盾。即是否有必要進(jìn)行“5E”審計,在什么時候什么條件下進(jìn)行“5E”審計,審計的方法是什么等問題都是需要解決的。平衡計分卡在績效審計中的應(yīng)用也應(yīng)考慮這一問題,即擴(kuò)大平衡計分卡指標(biāo)設(shè)定的內(nèi)容,增加一些關(guān)于環(huán)境性和公平性的指標(biāo)。當(dāng)然,除了平衡計分卡,還有一些其他的審計方法。由于目前我國的績效審計還處于發(fā)展的初期,因而更有必要建立一套比較完善的績效評價體系。
三、“5E”審計的發(fā)展前景
(一)進(jìn)行“5E”審計的必要性
盡管存在著這樣的矛盾,但是“5E”審計是在“3E”基礎(chǔ)上發(fā)展而來的,更能體現(xiàn)績效審計內(nèi)涵的一種審計維度。被審計單位會為自身利益考慮,會為了效果性指標(biāo)而忽略其他目標(biāo),“3E”審計能夠在一定程度上促使他們在節(jié)約方面和效率方面有所顧忌。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)或者政府在追求經(jīng)濟(jì)效果的同時會忽略一些外部性的問題,如果不給與一定的約束力,將會影響的是整個社會成本,最終影響大家的生活環(huán)境和質(zhì)量。另外,只有考慮了環(huán)境性和公平性才能真正實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。因而進(jìn)行“5E”審計是必要的。
(二)進(jìn)行“5E”審計的可行性
對于“環(huán)境性”,績效審計中可以衡量被審計單位排污和治理污染的情況,根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)給被審計單位打分。
當(dāng)然,針對不同行業(yè)的被審計單位,可以有不同的設(shè)計?？梢杂懈嗷蛘吒俚脑u價項(xiàng)目,評分細(xì)則。也可以有不同的分值設(shè)定,最后評價該單位是否達(dá)到了環(huán)境性的要求,還有哪些地方是薄弱環(huán)節(jié),該怎樣改進(jìn)等。
對于“公平性”應(yīng)該側(cè)重考慮的是政府項(xiàng)目及政府活動所產(chǎn)生的利潤分配與再分配的不公平以及對社會秩序穩(wěn)定的影響。這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有賴于政府公開其收益分配的情況。對于我國來說,這些收益一般都按比例上繳國庫,然后再用之于民。那么對于公平性的考察就要分為兩個部分,即余留部分的分配情況和國家財政資金的使用情況,這些都有賴于相關(guān)信息的公布。
目前審計職業(yè)界普遍使用的審計風(fēng)險模型是由美國注冊會計師協(xié)會1983年提出的。該模型認(rèn)為審計風(fēng)險由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三要素組成，對審計風(fēng)險的計量為：
審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險
根據(jù)上式，在既定的審計風(fēng)險下，檢查風(fēng)險可計算如下：
檢查風(fēng)險=審計風(fēng)險/（固有風(fēng)險×控制風(fēng)險）
根據(jù)上述模型，審計主體在確定可接受的審計風(fēng)險時，首先要評估固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，在此基礎(chǔ)上推算可接受的檢查風(fēng)險。該審計風(fēng)險模型存在如下缺陷：
1.1只定性分析審計風(fēng)險該審計風(fēng)險模型只是定性地分析了客觀存在的風(fēng)險。該模型考慮的風(fēng)險只考慮了有關(guān)審計風(fēng)險控制的環(huán)節(jié)，并用公式來描述審計風(fēng)險的概率，無法直觀地進(jìn)行定量分析，即計量審計風(fēng)險給審計主體帶來的損失金額的可能性。
1.2審計風(fēng)險因素不全面該模型考慮的風(fēng)險只與審計過程和審計順序有關(guān)，即只從審計主體的審計檢查方法和審計對象的經(jīng)營、內(nèi)部控制方面考慮審計風(fēng)險因素，未充分考慮審計風(fēng)險產(chǎn)生的其他主要原因，如報表使用者的訴訟請求因素、社會宏觀法律環(huán)境因素等。
1.3無法描述道德風(fēng)險審計案件中存在的一些問題并非完全是由于技術(shù)上或程序上的失誤造成的，審計主體的日常行為和工作態(tài)度有時也會成為問題的癥結(jié)所在。因此，人們除了關(guān)注審計技術(shù)和程序的發(fā)展外，亦開始關(guān)注審計主體的自身行為，由此產(chǎn)生了審計主體的道德問題。但是，傳統(tǒng)的審計模型無法描述由于不道德行為所產(chǎn)生的風(fēng)險，包括：企業(yè)與審計主體串通舞弊，出具不恰當(dāng)?shù)膶徲媹蟾?；審計主體接受賄賂；審計主體為了經(jīng)濟(jì)利益壓低價格有損同業(yè)等。
1.4對審計風(fēng)險的表述不完整隨著審計風(fēng)險含義的擴(kuò)大，審計風(fēng)險控制就不能只局限于審計過程和所審計的對象，必須把審計風(fēng)險的控制放在一個系統(tǒng)中全面把握，還應(yīng)考慮審計環(huán)境影響、人員因素及后果等。審計風(fēng)險范圍也應(yīng)擴(kuò)大為審計主體風(fēng)險、會計師事務(wù)所風(fēng)險和會計行業(yè)風(fēng)險，還包括審計結(jié)論利用中產(chǎn)生的法律風(fēng)險以及賠償風(fēng)險。
2現(xiàn)代審計風(fēng)險模型的發(fā)展
現(xiàn)代審計風(fēng)險模型在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行了改進(jìn)，形式上有所簡化，但審計風(fēng)險的內(nèi)涵和外延卻擴(kuò)大了。
2.1認(rèn)定層次風(fēng)險認(rèn)定層次風(fēng)險指交易類別、賬戶余額、披露和其他相關(guān)具體認(rèn)定層次的風(fēng)險，包括傳統(tǒng)的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。認(rèn)定層次的錯報主要指經(jīng)濟(jì)交易的事項(xiàng)本身的性質(zhì)和復(fù)雜程度發(fā)生的錯報，企業(yè)管理當(dāng)局由于本身的認(rèn)識和技術(shù)水平造成的錯報，以及企業(yè)管理當(dāng)局局部和個別人員舞弊和造假造成的錯報。2.2會計報表整體層次風(fēng)險會計報表整體層次風(fēng)險主要指戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險（簡稱戰(zhàn)略風(fēng)險）。把戰(zhàn)略風(fēng)險融入現(xiàn)代審計模型，可建立一個更全面的審計風(fēng)險分析框架。
2.2.1從戰(zhàn)略風(fēng)險的定義來看：戰(zhàn)略風(fēng)險是審計風(fēng)險的一個高層次構(gòu)成要素，是會計報表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營實(shí)際情況的風(fēng)險。這種風(fēng)險源自于企業(yè)客觀的經(jīng)營風(fēng)險或企業(yè)高層通同舞弊、虛構(gòu)交易。傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型解決的是企業(yè)的交易和事項(xiàng)在本身真實(shí)的基礎(chǔ)上，怎樣發(fā)現(xiàn)會計報表存在的錯報，將審計重點(diǎn)放在各類交易和賬戶余額層次，而不從宏觀層面考慮會計報表可能存在的重大錯報風(fēng)險，這很可能只發(fā)現(xiàn)企業(yè)小的錯誤，卻忽略大的問題；現(xiàn)代審計風(fēng)險模型解決的是企業(yè)經(jīng)營過程中管理層通同舞弊、虛構(gòu)交易或事項(xiàng)而導(dǎo)致會計報表存在錯報怎樣進(jìn)行審計的問題。
2.2.2從審計戰(zhàn)略來看：現(xiàn)代審計風(fēng)險模型是在系統(tǒng)論和戰(zhàn)略管理理論基礎(chǔ)上的重大創(chuàng)新。從戰(zhàn)略角度入手，通過經(jīng)營環(huán)境—經(jīng)營產(chǎn)品—經(jīng)營模式—剩余風(fēng)險分析的基本思路，可將會計報表錯報風(fēng)險從戰(zhàn)略上與企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營模式緊密聯(lián)系起來，從而在源頭上和宏觀上分析和發(fā)現(xiàn)會計報表錯報，把握審計風(fēng)險。而將環(huán)境變量引入模型的同時，也將審計引入并創(chuàng)立了戰(zhàn)略審計觀。
2.2.3從審計的方法程序來看：現(xiàn)代審計風(fēng)險模型注重運(yùn)用分析性程序，既包括財務(wù)數(shù)據(jù)分析，也包括非財務(wù)數(shù)據(jù)的分析；且分析工具多樣化，如戰(zhàn)略分析、績效分析等。例如畢馬威國際（KPMG）為應(yīng)用現(xiàn)代審計風(fēng)險模型的理念與方法，研究制定了經(jīng)營計量程序（BusinessMeasurementProcess，BMP），專門分析企業(yè)在復(fù)雜的市場環(huán)境和產(chǎn)業(yè)環(huán)境下的經(jīng)營情況，以確定關(guān)鍵經(jīng)營風(fēng)險如何影響財務(wù)結(jié)果。BMP提供了一個審查影響財務(wù)信息和非財務(wù)信息流的分析框架。
2.2.4從審計的目標(biāo)來看：現(xiàn)代審計是為了消除會計報表的重大錯報，增強(qiáng)會計報表的可信性。為達(dá)到此目標(biāo)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)假定會計報表整體是不可信的，從而引進(jìn)全方位的職業(yè)懷疑態(tài)度，在審計過程中把質(zhì)疑一一排除。而該模型充分體現(xiàn)了這種觀念。
3現(xiàn)代審計風(fēng)險模型的分析應(yīng)用框架
3.1確定總體審計風(fēng)險概率審計風(fēng)險可按其發(fā)生的可能性大小分為基本確定、很可能、可能和極小可能。可能性一般按概率來進(jìn)行表述，如極小可能的概率為大于0但小于或等于5％。
社會公眾對注冊會計師的期望值很高，獨(dú)立審計存在的價值就在于消除會計報表的錯誤和不確定性；縮小或消除社會公眾合理的期望差距。獨(dú)立性原則的要旨是使注冊會計師免于利益沖突，從而奠定正直與客觀的執(zhí)業(yè)基礎(chǔ)，但獨(dú)立性最終體現(xiàn)在注冊會計師獨(dú)立承擔(dān)審計風(fēng)險責(zé)任方面，因而降低審計風(fēng)險是注冊會計師的“靈魂”。審計風(fēng)險就是審計失敗的可能性，它只能控制在極小可能程度以下，用數(shù)學(xué)概率表示應(yīng)不超過5％。
3.2分析戰(zhàn)略風(fēng)險在確立了總體審計風(fēng)險概率應(yīng)該控制在5％以下之后，應(yīng)全面分析戰(zhàn)略風(fēng)險。以企業(yè)的經(jīng)營模式為核心，以自上而下和自下而上相結(jié)合的方式了解企業(yè)的內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營產(chǎn)品，并在此基礎(chǔ)上分析確定企業(yè)經(jīng)營有效性和會計報表的關(guān)鍵認(rèn)定是否合理、合法。新的國際審計準(zhǔn)則列舉了28種可能暗示存在舞弊風(fēng)險的環(huán)境和事項(xiàng)（IAASB，2003）。
3.3分配剩余審計風(fēng)險評估完戰(zhàn)略風(fēng)險概率后，可按照傳統(tǒng)的方法分析認(rèn)定層次的風(fēng)險概率，兩者結(jié)合起來考慮就是重大錯報風(fēng)險概率。最后根據(jù)確定的總體審計風(fēng)險概率和評估的重大錯報風(fēng)險概率，得出關(guān)于剩余審計風(fēng)險也就是檢查風(fēng)險的概率，據(jù)此確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)和范圍，即可將審計風(fēng)險減少到滿意程度。
論文摘要：隨著信息技術(shù)被廣泛、深入地應(yīng)用在會計工作中，會計工作發(fā)生了根本性的改變，不僅原有的會計數(shù)據(jù)處理流程發(fā)生了改變，會計環(huán)境也被極大地改變了，使傳統(tǒng)的審計理念和技術(shù)面臨巨大的挑戰(zhàn)，審計人員不僅面臨“進(jìn)不了門，打不開賬”的尷尬局面，審計理論和方法也急待改進(jìn)以適應(yīng)信息化的進(jìn)程。
1現(xiàn)代審計與傳統(tǒng)審計的共同點(diǎn)
計算機(jī)審計的目標(biāo)與傳統(tǒng)手工審計的目標(biāo)是一致的，無論是計算機(jī)審計還是傳統(tǒng)審計，國家審計的審計過程都必須經(jīng)過審計準(zhǔn)備、審計實(shí)施與審計報告三個階段，通過執(zhí)行檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行、分析程序等基本審計程序來獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并將審計思路和審計過程予以記錄形成審計工作底稿，作為發(fā)表審計意見的依據(jù)。
2現(xiàn)代審計與傳統(tǒng)審計的差異
2.1站在新角度隨著國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，信息網(wǎng)絡(luò)廣泛普及，信息化成為經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的顯著特征，各行各業(yè)普遍運(yùn)用計算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)等信息技術(shù)進(jìn)行管理，審計人員不得不面對海量的會計電子數(shù)據(jù)。在手工審計方式下，審計人員總是先分析審計對象的各個部分，再歸納、綜合為整體，其思維方式是：部分一整體，這適合于數(shù)據(jù)量不大的審計對象，卻很難全面把握海量數(shù)據(jù)。而計算機(jī)審計打破了手工審計思維方式，強(qiáng)調(diào)以系統(tǒng)論核心，從系統(tǒng)上把握審計對象，即從審計對象的整體出發(fā)，先進(jìn)行系統(tǒng)分析，把握總體，再建立審計模型，分析數(shù)據(jù)，最后作出總體評價，其思維方式是：整體一部分一整體，計算機(jī)審計能夠從宏觀上和系統(tǒng)上把握審計對象，以擴(kuò)大審計監(jiān)督范圍，提高審計監(jiān)督能力。
2.2面臨新環(huán)境計算機(jī)審計下的審計環(huán)境發(fā)生了很大的變化。一方面表現(xiàn)為審計人員必須利用計算機(jī)實(shí)施審計，要求審計人員能熟練操作計算機(jī)特別是相關(guān)的審計軟件；另一方面由于信息技術(shù)在會計工作中的廣泛、深入的應(yīng)用不僅改變了原有的會計數(shù)據(jù)處理流程，還極大地改變了會計環(huán)境。信息化建設(shè)使得所有會計數(shù)據(jù)不再是紙介質(zhì)的憑證、賬簿及報表，而是以“比特”方式保存在磁性介質(zhì)上，數(shù)據(jù)表現(xiàn)形式虛擬化，即審計環(huán)境數(shù)字化，審計人員所面對的已不是傳統(tǒng)意義上的賬本，而是無形的電子數(shù)據(jù)和處理這些電子數(shù)據(jù)的會計核算管理系統(tǒng)，而這些會計電算化軟件版本各異，使得審計環(huán)境比傳統(tǒng)手工模式下顯得更為復(fù)雜。
2.3線索更復(fù)雜計算機(jī)審計環(huán)境下，傳統(tǒng)的審計線索因會計電算化系統(tǒng)而中斷甚至消失。在手工會計系統(tǒng)中，從原始憑證到記賬憑證，從過賬到財務(wù)報表的編制，每一步都有文字記錄，都有經(jīng)手人簽字，其紙質(zhì)業(yè)務(wù)軌跡，是重要的審計線索與審計證據(jù)的來源，審計線索十分清楚。但在會計電算化系統(tǒng)中，傳統(tǒng)的賬簿、相關(guān)的文字記錄被磁盤和磁帶取代，加上從原始數(shù)據(jù)進(jìn)入計算機(jī)，到財務(wù)報表的輸出，會計處理集中由計算機(jī)按程序自動完成，傳統(tǒng)的審計線索在這里消失。而審計線索的改變，導(dǎo)致在電算化系統(tǒng)中可人為篡改數(shù)據(jù)而不留痕跡，如電算化系統(tǒng)數(shù)據(jù)來源、公式定義、編制結(jié)果、打印格式均采用機(jī)內(nèi)文件的形式，若有人篡改公式、編制失真的財務(wù)報表，然后再將篡改的公式等予以復(fù)原，則很難判定報表數(shù)據(jù)的正確與真實(shí)性。從而使得傳統(tǒng)審計的追蹤審查已不適用，審計入手點(diǎn)更多的是靠判斷和經(jīng)驗(yàn)。
2.4涉及的范圍更大在會計電算化信息系統(tǒng)中，由于會計事項(xiàng)由計算機(jī)按程序自動進(jìn)行處理，因疏忽大意而引起的計算機(jī)或過賬錯誤的機(jī)會大大減少了，但如果會計電算化系統(tǒng)的應(yīng)用程序出錯或被人非法篡改，后果將不堪設(shè)想。
計算機(jī)審計的另一項(xiàng)重要內(nèi)容是對電子數(shù)據(jù)直接進(jìn)行測試，即審計人員不須先將被審計單位的電子數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成電子賬套再實(shí)施審計程序，而是擺脫傳統(tǒng)的電子賬套及其所反映的財務(wù)信息，深入到計算機(jī)信息系統(tǒng)的底層數(shù)據(jù)庫，獲取更多更廣泛的數(shù)據(jù)，然后通過對底層數(shù)據(jù)的分析處理，獲得大量的多種類型的有用信息?？偠灾嬎銠C(jī)審計的范圍較傳統(tǒng)手工審計要廣泛得多、深刻得多。審計人員可以根據(jù)審計目標(biāo)的需要將審計的范圍和內(nèi)容作出必要的擴(kuò)大。
2.5審計技術(shù)更現(xiàn)代傳統(tǒng)手工審計隨著風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式在實(shí)務(wù)中的廣泛運(yùn)用，分析性測試方法逐漸成為其核心方法。但信息技術(shù)的應(yīng)用導(dǎo)致審計內(nèi)容及審計線索的變化，要求審計人員必須革新審計技術(shù)方法，計算機(jī)審計的核心方法是數(shù)據(jù)分析方法。數(shù)據(jù)分析方法不同于傳統(tǒng)的分析性測試僅局限于對信息的處理，它是對來自于底層的、元素性的數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，可以有多種多樣的組合，在用途上可以作多種多樣的拓展，從而形成多種多樣的信息。因此，數(shù)據(jù)分析技術(shù)可以用于多種測試工作。在采用數(shù)據(jù)分析方法時，可使用兩種計算機(jī)審計特有的新型審計工具：審計中間表方法、審計分析模型方法。審計中間表是利用被審計單位數(shù)據(jù)庫中的基礎(chǔ)電子數(shù)據(jù)，按照審計人員的審計要求，由審計人員構(gòu)建，可供審計人員進(jìn)行數(shù)據(jù)分析的新型審計工具。它是實(shí)現(xiàn)計算機(jī)審計的關(guān)鍵技術(shù)。審計分析模型是審計人員用于數(shù)據(jù)分析的技術(shù)工具，它是按照審計事項(xiàng)應(yīng)該具有的時間或空間狀態(tài)(例如趨勢、結(jié)構(gòu)、關(guān)系等)，由審計人員通過設(shè)定判斷和限制條件來建立起數(shù)學(xué)的或邏輯的表達(dá)式，并用于驗(yàn)證審計事項(xiàng)實(shí)際的時間或空間狀態(tài)的技術(shù)方法。
2.6審計流程更長計算機(jī)審計由三階段演變?yōu)樗膫€階段。傳統(tǒng)手工審計模式中，國家審計的審計過程一般可分為審計準(zhǔn)備、審計實(shí)施和審計報告三個階段。但是，在引入計算機(jī)審計后，審計準(zhǔn)備階段與審計實(shí)施階段的界限變得非常不清，可能是由于數(shù)據(jù)分析既像審計準(zhǔn)備工作，又像審計實(shí)施工作。其中，主要的問題可能是審前調(diào)查的歸屬沒有明確的限定。審前調(diào)查需要做大量的數(shù)據(jù)分析工作，而數(shù)據(jù)分析的測試屬性又無法合理確定，于是有些審計人員將其劃入審計準(zhǔn)備階段，有些審計人員則將其劃入審計實(shí)施階段。我們應(yīng)當(dāng)將審計過程再行細(xì)分，將其直接劃分為四個階段，即審計準(zhǔn)備階段、審前調(diào)查階段、審計實(shí)施階段和審計報告階段。審計準(zhǔn)備階段與審前調(diào)查階段的劃分原則應(yīng)該是，審計人員是否需要實(shí)施實(shí)際的數(shù)據(jù)分析。如果需要，就須向被審計單位出具具有法律效力的通知書，然后才能獲取敏感性、實(shí)質(zhì)性的數(shù)據(jù)。有了審前調(diào)查階段，審計人員就可以名正言順地進(jìn)行數(shù)據(jù)的采集、轉(zhuǎn)換、整理和分析，從而為制定審計實(shí)施方案和進(jìn)行審計驗(yàn)證奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
【論文摘要】近年來，隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生改革的進(jìn)一步深化，風(fēng)險管理的思想開始納入到醫(yī)院內(nèi)部審計工作的職責(zé)范圍，形成了醫(yī)院內(nèi)部風(fēng)險審計。文章從醫(yī)院內(nèi)部審計的現(xiàn)狀出發(fā)，尋求醫(yī)院內(nèi)部審計的發(fā)展方略，轉(zhuǎn)變現(xiàn)有的醫(yī)院內(nèi)部審計模式，加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部審計的行業(yè)性管理及醫(yī)院內(nèi)部審計法律法規(guī)制度建設(shè)等，將有助于醫(yī)院內(nèi)部審計的發(fā)展。
醫(yī)院審計范圍不斷擴(kuò)大，審計人員所面臨的情況也愈來愈復(fù)雜，審計的風(fēng)險也隨之增大。因此，正確認(rèn)識醫(yī)院審計風(fēng)險，采取有效的措施進(jìn)行防范是目前醫(yī)院審計部門面臨的重要課題，風(fēng)險審計也顯得尤為重要。
一、風(fēng)險審計是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求
風(fēng)險審計，根據(jù)《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第17號——重要性與審計風(fēng)險》的定義，即內(nèi)部審計人員未能發(fā)現(xiàn)被審計單位經(jīng)營活動及內(nèi)部控制中存在的重大差異或缺陷而做出不恰當(dāng)審計結(jié)論的可能性。審計風(fēng)險不僅包括審計過程中審計人員主觀因素造成的風(fēng)險，同時也包括審計過程之外的非主觀因素產(chǎn)生的風(fēng)險。
風(fēng)險審計是客觀存在的，且具有不確定性，它貫穿審計全過程，即使是審計結(jié)束之后，依然可能存在。只要在條件具備的情況下，審計風(fēng)險就會轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的損失。內(nèi)審人員只能通過運(yùn)用計算機(jī)、概率論、數(shù)理統(tǒng)計等技術(shù)和工作經(jīng)驗(yàn)的積累，對審計風(fēng)險進(jìn)行分析研究，把握其規(guī)律，在有限的空間和時間內(nèi)降低發(fā)生的頻率，減少損失的程度，但不可能徹底消除風(fēng)險。
風(fēng)險在市場經(jīng)濟(jì)體制中普遍存在。任何企業(yè)、任何經(jīng)濟(jì)活動，從始至終都伴隨著風(fēng)險。這些風(fēng)險既有可能來自于企業(yè)內(nèi)部，也有可能來自于外部；既有顯性的，又有隱性的。但是，風(fēng)險又與機(jī)遇并存，與收益相關(guān)。沒有風(fēng)險，就沒有發(fā)展的機(jī)會。害怕風(fēng)險的領(lǐng)導(dǎo)者不是優(yōu)秀的領(lǐng)導(dǎo)者。關(guān)鍵問題在于能否正確預(yù)測風(fēng)險，妥善回避風(fēng)險，及時化解風(fēng)險。
二、醫(yī)院內(nèi)部審計存在的問題
1、內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)置的合理性
目前我國相當(dāng)一部分醫(yī)院將內(nèi)審與紀(jì)檢、監(jiān)察合并。這樣雖然一定程度上提高了審計部門的地位，有利于精簡機(jī)構(gòu)、提高辦事效率，但是從專業(yè)性的角度看，紀(jì)檢監(jiān)察側(cè)重于在員工的思想教育、行為監(jiān)督和道德風(fēng)險的控制方面，積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，工作重點(diǎn)在于“人”，而內(nèi)審的工作側(cè)重于“事”，強(qiáng)調(diào)事件對象的客觀本質(zhì)。由此在實(shí)際工作中容易造成黨政管理錯位，過于強(qiáng)調(diào)監(jiān)督職能而弱化內(nèi)審管理服務(wù)職能的情況，從而增加審計風(fēng)險。
2、法律法規(guī)的完善性
隨著國家改革開放不斷深入及經(jīng)濟(jì)政策的不斷調(diào)整、變化，各種新情況、新問題不斷涌現(xiàn)，然而新形勢下出現(xiàn)的違法違紀(jì)問題有時沒有相適應(yīng)的法律法規(guī)來處理，制度建設(shè)方面相對滯后，致使內(nèi)審人員對有些問題難以認(rèn)定、判斷并解決，審計力不從心。這一情況將要求內(nèi)審人員在審計過程中要借助大量的職業(yè)判斷去認(rèn)定某一審計事項(xiàng)，而個體主觀的差異必然會導(dǎo)致審計風(fēng)險的存在。
3、對內(nèi)部審計工作的期望值過高
目前，單位內(nèi)審所要查證的不僅僅是財務(wù)方面的問題，還涉及很多敏感的專項(xiàng)事件，而有些被審部門往往在單位內(nèi)部有復(fù)雜的關(guān)系，致使被審事項(xiàng)存在較多不確定因素，造成內(nèi)審人員取證難度較大。內(nèi)審一旦出現(xiàn)很小的違紀(jì)問題，只要審計報告中沒有提出，都認(rèn)為是審計部門工作失誤。
三、醫(yī)院內(nèi)部審計的發(fā)展現(xiàn)狀
內(nèi)部審計作為醫(yī)院內(nèi)部管理的一個職能部門，是隨著醫(yī)院的環(huán)境變化和規(guī)模的擴(kuò)大而發(fā)展的。社會經(jīng)濟(jì)和醫(yī)院規(guī)模發(fā)展的階段性，決定了內(nèi)部審計發(fā)展也呈現(xiàn)階段性的特點(diǎn)。當(dāng)前我國很大部分醫(yī)院的風(fēng)險審計尚處于初步認(rèn)識和探索階段，審計理念和方法仍然以傳統(tǒng)審計模式為主，普遍運(yùn)用賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嫼椭贫葘?dǎo)向?qū)徲嫛５梢灶A(yù)見，在不遠(yuǎn)的將來，風(fēng)險審計必然要取代傳統(tǒng)的賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嫼椭贫葘?dǎo)向?qū)徲嫛?/p>
1、逐漸認(rèn)識內(nèi)部審計的重要性
隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場競爭愈演愈烈，醫(yī)院管理層為了正確預(yù)測、妥善回避、及時化解醫(yī)院經(jīng)營過程中可能存在的風(fēng)險，開始積極主動地拓展目標(biāo)市場，并在自身內(nèi)部強(qiáng)化成本意識和推行績效管理，以提高醫(yī)院核心競爭力，取得行業(yè)競爭中的優(yōu)勢地位。部分醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)干部歡迎內(nèi)審人員積極“找茬”，不僅限于日常的財務(wù)收支方面，還有內(nèi)控制度建設(shè)、對外合作項(xiàng)目效益、基建項(xiàng)目管理等，要求內(nèi)審人員能夠全面融入醫(yī)院的各項(xiàng)管理之中。
2、逐漸實(shí)現(xiàn)信息化管理模式
進(jìn)行風(fēng)險審計需要廣泛收集經(jīng)濟(jì)信息，深入了解各項(xiàng)業(yè)務(wù)的運(yùn)營情況，這就必須采用計算機(jī)聯(lián)網(wǎng)，通過網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行查詢。不掌握計算機(jī)技能和網(wǎng)絡(luò)知識，審計就寸步難行，無法承擔(dān)風(fēng)險審計的任務(wù)。目前，一些醫(yī)院由單一實(shí)體向集團(tuán)化經(jīng)營方向發(fā)展，相應(yīng)的管理手段和管理方式也發(fā)生了變化。很多醫(yī)院均實(shí)現(xiàn)了醫(yī)院信息系統(tǒng)（hospitalinformationsystem，HIS）管理，信息化程度明顯提高。醫(yī)院實(shí)現(xiàn)HIS管理以后，以前分散到各個科室的數(shù)據(jù)被集中到一起，統(tǒng)一由計算機(jī)中心存儲及控制管理，同時對內(nèi)審人員的要求也發(fā)生了改變，如果單純依賴計算機(jī)人員，就好像中間加了一層翻譯，會降低審計效率和審計準(zhǔn)確度。計算機(jī)的廣泛應(yīng)用要求內(nèi)審人員具備相當(dāng)程度的相關(guān)知識，原先的手工操作模式和一般的計算機(jī)應(yīng)用水平，顯然已無法適應(yīng)審計對象的變化，恐怕也很難實(shí)現(xiàn)預(yù)期的審計目的。
3、進(jìn)一步提高審計人員的職業(yè)素質(zhì)
醫(yī)院內(nèi)部審計工作一般圍繞審計信息的可靠性與完整性，被審計對象遵循各項(xiàng)政策、計劃、程序、法律和規(guī)章的情況，資源的節(jié)約與有效使用等方面來展開的。但是隨著醫(yī)院建設(shè)的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計出現(xiàn)了主要職能從查錯防弊向?yàn)榉?wù)管理型方向轉(zhuǎn)變，機(jī)構(gòu)的設(shè)置和定位從平行于各職能部門向更高層次、更完善的結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變，實(shí)施方式從單一靠內(nèi)審機(jī)構(gòu)人員的力量向與外審相結(jié)合的方向發(fā)展，內(nèi)審從事后審計逐步向事前及事中審計轉(zhuǎn)變等多方面的趨勢。醫(yī)院內(nèi)部審計人員不僅要具備熟練的審計專業(yè)知識，還要熟悉金融、證券、保險、外貿(mào)等多方面的現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)知識；不僅要了解本行業(yè)的微觀運(yùn)行情況，還要了解社會的經(jīng)濟(jì)周期、行業(yè)所處的地位、國家的政治和政策以及重大事件等宏觀因素對本行業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的影響。有了豐富的知識，才會有敏銳的警覺和靈感。
四、醫(yī)院內(nèi)部審計的發(fā)展方略
1、因地制宜，加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部審計的制度建設(shè)
現(xiàn)代風(fēng)險審計是一種較為科學(xué)的審計新理念，但任何方法都有其獨(dú)特指向，任何方法的運(yùn)用也均有其必備條件，必須遵照實(shí)事求是的原則，視不同的具體對象及審計環(huán)境選用不同的審計方法，依不同的審計層次及審計目標(biāo)選用不同的審計方法。如果由于種種原因銀行的信息資料庫難以建立，其錯報風(fēng)險難以評估，則審計人員應(yīng)更多地運(yùn)用審閱法、復(fù)核法等傳統(tǒng)查賬方法?，F(xiàn)代風(fēng)險審計不可能一蹴而就，其應(yīng)用必有一個循序漸進(jìn)的過程。
同時，在當(dāng)前各項(xiàng)法律法規(guī)不盡完善的情況下，有效的審計內(nèi)部控制體系和制度管理，對于提高審計質(zhì)量，規(guī)避審計風(fēng)險有積極的意義。規(guī)范審計流程，強(qiáng)化復(fù)核制度，任何一項(xiàng)審計業(yè)務(wù)必須按照內(nèi)審準(zhǔn)則執(zhí)行，尤其是強(qiáng)調(diào)兩級或三級復(fù)核制度，減少個人主觀原因所造成的誤差；做好審計回訪工作，及時了解被審計對象對審計意見和處理決定的落實(shí)情況，鞏固審計成果；建立人員輪崗制度，內(nèi)審人員長期從事某一方面的單純性業(yè)務(wù)，容易形成與被審計之間老關(guān)系，產(chǎn)生以審謀私等情況，同時也不利于激發(fā)審計的內(nèi)在活力和復(fù)合型審計人才培養(yǎng)；充分利用外部專家服務(wù)，面對管理層需求和自身發(fā)展趨勢，單一性知識結(jié)構(gòu)人員很難適應(yīng)今后的工作，利用外援是提高審計效率和質(zhì)量的有效手段。
2、因人制宜，合理設(shè)置醫(yī)院內(nèi)部審計的組織系統(tǒng)
審計人員的素質(zhì)、閱歷、判斷力、偏好等將直接影響審計方法的運(yùn)用，銀行運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險審計方法，不僅要求審計人員掌握會計、審計知識，而且要求審計人員熟悉管理知識。精通業(yè)務(wù)，具備審計人員獨(dú)特的敏銳性和判斷力。因此，復(fù)合型人才的培養(yǎng)與儲備是現(xiàn)代風(fēng)險審計方法運(yùn)用必不可少的前提條件。
首先，要建立獨(dú)立的醫(yī)院內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)。增設(shè)專門的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，配置專門內(nèi)部審計人員，其機(jī)構(gòu)必須至少與其他職能部門平等，并使之向高層發(fā)展，從體制上建立醫(yī)院內(nèi)部審計的權(quán)威性，從而保證醫(yī)院內(nèi)部審計工作的全面開展。
其次，選擇合適的醫(yī)院內(nèi)部審計管理模式。醫(yī)院內(nèi)部審計可選擇的管理模式主要有衛(wèi)生局委派領(lǐng)導(dǎo)的醫(yī)院內(nèi)部審計模式、醫(yī)院黨委領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計模式、醫(yī)院院長領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計模式。從理論上講，前兩者模式有利于在醫(yī)院內(nèi)部形成一個完善的監(jiān)督系統(tǒng)。但是，從實(shí)際情況來看，院長領(lǐng)導(dǎo)的醫(yī)院內(nèi)部審計模式更容易融入醫(yī)院治理，更能充分發(fā)揮審計職能，進(jìn)而提供積極有效的服務(wù)。當(dāng)然各地區(qū)、各醫(yī)院應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況選擇適合本地區(qū)、本單位的內(nèi)部審計管理模式，其前提是有利于充分發(fā)揮內(nèi)部審計的服務(wù)作用。
3、系統(tǒng)觀點(diǎn)，建立“服務(wù)主導(dǎo)型”醫(yī)院內(nèi)部審計模式
根據(jù)系統(tǒng)觀的理論，如果相互聯(lián)系的個體組成一個系統(tǒng)，則系統(tǒng)就會表現(xiàn)出突變行為，系統(tǒng)總體特征就會與加入個體之間相互獨(dú)立式表現(xiàn)的特征有本質(zhì)差異?，F(xiàn)代風(fēng)險審計方法如此，其審計方法的運(yùn)用原理也如此。
醫(yī)院內(nèi)部審計除了用于查錯防弊、監(jiān)督和評價醫(yī)院內(nèi)部控制活動，還應(yīng)在完善醫(yī)院治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部組織重整，幫助醫(yī)院營造“軟控制”環(huán)境等方面發(fā)揮重要作用。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在其2004年修訂的《內(nèi)部審計實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中定義，內(nèi)部審計是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，旨在增加組織價值和改善組織運(yùn)營。它通過系統(tǒng)化的應(yīng)用，規(guī)范化的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。這不僅是對內(nèi)部審計工作范圍的界定，也是醫(yī)院內(nèi)部審計未來發(fā)展的方向。
隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，醫(yī)院治理結(jié)構(gòu)也必將面臨改革。醫(yī)院內(nèi)部審計要把主要精力放在加強(qiáng)醫(yī)院管理和經(jīng)濟(jì)效益審計上，必須建立新型的醫(yī)院內(nèi)部審計模式“服務(wù)主導(dǎo)型”模式。我們需要進(jìn)一步加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部控制制度的建設(shè)，保護(hù)醫(yī)院資產(chǎn)安全完整和醫(yī)院財務(wù)記錄的有效性。良好的內(nèi)部控制制度可以使醫(yī)院的各項(xiàng)管理工作按照經(jīng)營者的預(yù)期目標(biāo)順利開展，減少信息的失真，降低醫(yī)院內(nèi)部審計的風(fēng)險，從而有利于醫(yī)院內(nèi)部審計模式的轉(zhuǎn)化。
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[關(guān)鍵詞]會計電算化計算機(jī)審計發(fā)展思路
一、計算機(jī)審計是會計電算化的產(chǎn)物
深化改革是我國經(jīng)濟(jì)保持平穩(wěn)較快增長的必由之路，也是建立現(xiàn)代企業(yè)會計制度的必由之路。在深化經(jīng)濟(jì)體制改革的過程中，會計電算化得到了普遍應(yīng)用。會計電算化的普及對審計產(chǎn)生了非常大的影響，表現(xiàn)在多個方面，首先是對審計線索的影響尤其突出。實(shí)施了會計電算化，審計線索會發(fā)生很大的變化，傳統(tǒng)的審計線索在電算化系統(tǒng)中中斷甚至消失。其次是對審計內(nèi)容的影響。系統(tǒng)的處理是否合法合規(guī)，是否安全可靠，都與計算機(jī)系統(tǒng)的處理和控制功能有關(guān)。因此在會計電算化條件下，審計人員要花費(fèi)較多的時間和精力來了解和審查計算機(jī)系統(tǒng)的功能，以證實(shí)其處理的合法性、正確性、完整性和安全性。再次是對審計技術(shù)手段和方法的影響。實(shí)現(xiàn)會計電算化以后，會計電算化信息系統(tǒng)與傳統(tǒng)手工會計系統(tǒng)相比，在許多方面發(fā)生了變化，必須采用新的審計技術(shù)方法才能適應(yīng)這種變化。最后是對審計人員的影響。計算機(jī)要求審計人員除了要具有豐富的財務(wù)會計、審計等方面的知識和技能，熟悉有關(guān)的政策、法令依據(jù)外，還應(yīng)掌握一定的計算機(jī)知識和應(yīng)用技術(shù)。
由此可見，會計電算化的應(yīng)用必然影響審計工作。會計電算化給審計提出了許多新問題和新要求，傳統(tǒng)的審計已不能適應(yīng)電算化的發(fā)展需要，開展計算機(jī)審計勢在必行。
二、制約計算機(jī)審計發(fā)展的主要問題
會計電算化對傳統(tǒng)的會計理論和實(shí)務(wù)產(chǎn)生了重大影響，必然對傳統(tǒng)的審計產(chǎn)生很大的影響。所以，必須制定與新情況相適應(yīng)的計算機(jī)審計準(zhǔn)則，以利于開展計算機(jī)審計工作。與此同時，計算機(jī)審計準(zhǔn)則的制定和計算機(jī)審計的開展將會對會計電算化的發(fā)展產(chǎn)生積極的推動作用。
在開展計算機(jī)審計工作中會遇到許多問題。這些問題正制約著計算機(jī)審計工作的進(jìn)一步發(fā)展。概括有以下幾個方面：
1.由于缺乏統(tǒng)一的計算機(jī)審計準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)，開展計算機(jī)審計存在較大風(fēng)險。一是對計算機(jī)知識缺乏足夠的了解，包括被審計單位的計算機(jī)系統(tǒng)程序缺乏了解，以及數(shù)據(jù)采集可能帶來的機(jī)密泄露；二是使用技術(shù)不成熟的審計軟件。有的審計軟件沒有經(jīng)過科學(xué)的測試，可能本身就存在設(shè)計缺陷；三是審計證據(jù)的可靠性。由于有的被審計單位計算機(jī)運(yùn)行處在缺乏控制的狀態(tài)，審計人員就不能過分依靠，否則難以保證審計證據(jù)的可靠；四是過分對計算機(jī)技術(shù)的依賴。審計工作中，審計人員過分依賴計算機(jī)技術(shù)可能會導(dǎo)致檢查效率低下，取證范圍狹窄，審計證據(jù)不充分。
2.傳統(tǒng)的思維方式和審計方法，阻礙了計算機(jī)審計的快速推進(jìn)。首先，存在著用傳統(tǒng)思維方式看待審計信息化，缺乏推進(jìn)計算機(jī)審計的信心和遠(yuǎn)見。在計算機(jī)審計遇到困難時，不是從主觀上找原因，而是簡單地否定計算機(jī)審計的應(yīng)用價值。其次，對計算機(jī)審計持觀望和等待的態(tài)度。有的人認(rèn)為計算機(jī)審計沒什么大的用場，還不如手工審計快，不愿把時間浪費(fèi)在掌握計算機(jī)技術(shù)上，無暇顧及計算機(jī)這一技術(shù)問題，自我隔離在信息化之外。其三，存在著技術(shù)困難和理念困惑，還沒有真正認(rèn)識到審計信息化必將帶來人們思維方式、審計技術(shù)方法和作業(yè)流程的變革。
3.審計人員的素質(zhì)與信息化發(fā)展水平不匹配，影響了計算機(jī)審計的整體推進(jìn)。目前，有些審計機(jī)關(guān)面臨的一個較大的問題是審計業(yè)務(wù)水平與審計信息化建設(shè)和發(fā)展的要求不相適應(yīng)。一方面，由于審計人員隊(duì)伍的老齡化，部分審計人員雖然有豐富的財會、審計知識和經(jīng)驗(yàn)，但由于歷史、客觀的原因使他們沒有機(jī)會接觸計算機(jī)，造成一些知識結(jié)構(gòu)上的欠缺，他們還很難提出符合信息化規(guī)律的審計需求，將傳統(tǒng)的審計技術(shù)方法轉(zhuǎn)換為計算機(jī)可以操作的語言還需要有個磨合的過程。另一方面，年輕的審計人員雖然掌握一定的計算機(jī)知識，但由于非計算機(jī)專業(yè)畢業(yè)，僅掌握淺層次的計算機(jī)基礎(chǔ)知識和運(yùn)用技能，缺乏深層次的計算機(jī)系統(tǒng)設(shè)計、程序編譯檢測技能，還不能有效分析系統(tǒng)結(jié)構(gòu)。因此要真正運(yùn)用計算機(jī)軟件，完成難度較大的實(shí)質(zhì)性審計程序尚有難度，需依賴專業(yè)的計算機(jī)技術(shù)人員協(xié)助，造成審計人員獨(dú)立性減弱。此外，由于培訓(xùn)時間短，技術(shù)掌握不熟練，在審計過程中，還沒有將計算機(jī)審計真正應(yīng)用起來。實(shí)際運(yùn)用與軟件設(shè)計的要求還有一定的差距。4.對計算機(jī)審計軟件開發(fā)和運(yùn)用緩慢。目前由于電信、金融等機(jī)構(gòu)計算機(jī)技術(shù)發(fā)展迅速，從而審計軟件也開發(fā)利用較多，但其他領(lǐng)域較少，而通用的審計軟件就更少了。迫切需要盡快開發(fā)實(shí)用審計軟件，以提高計算機(jī)審計水平。
5.審計信息資源關(guān)聯(lián)差，存在浪費(fèi)。許多審計信息資料與數(shù)據(jù)儲存在每一臺電腦之中，審計信息資料不能有效地與局域網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行鏈接，審計信息與數(shù)據(jù)不能互通，資源與信息沒有實(shí)現(xiàn)共享。局域網(wǎng)內(nèi)的審計數(shù)據(jù)庫開發(fā)和建設(shè)不夠完善，還沒有為開展計算機(jī)審計提供更加便利的條件和環(huán)境。
三、計算機(jī)審計的發(fā)展思路
針對計算機(jī)審計發(fā)展中存在的問題，提出如下意見和建議，并采取有效措施，大力推動計算機(jī)審計工作的發(fā)展。
1.制定統(tǒng)一的計算機(jī)審計準(zhǔn)則、規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，有效規(guī)避計算機(jī)審計風(fēng)險。要盡快制定計算機(jī)審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，對計算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制的評價、對審計人員應(yīng)具備的資格、計算機(jī)審計過程和相關(guān)的審計技術(shù)以及證據(jù)收集等方面做出規(guī)范。保證計算機(jī)審計質(zhì)量。
2.進(jìn)一步提高認(rèn)識，普及計算機(jī)審計知識，形成有利審計信息化實(shí)施的好環(huán)境。每一位審計人員都要提高對開展計算機(jī)審計工作的認(rèn)識。要使審計人員不僅要了解計算機(jī)知識和原理；而且還要增強(qiáng)開展計算機(jī)審計的意識，并掌握計算機(jī)審計操作方法，逐步能根據(jù)審計過程中所出現(xiàn)的種種問題及時編寫出各種測試、審查程序的模塊。為此要大力強(qiáng)化審計干部開展計算機(jī)審計的緊迫性的認(rèn)識，通過學(xué)習(xí)培訓(xùn)提高對計算機(jī)及網(wǎng)絡(luò)知識的認(rèn)識。
3.引入市場機(jī)制，盡快開發(fā)出更多的計算機(jī)審計應(yīng)用軟件。從開展計算機(jī)審計的實(shí)踐來看，應(yīng)當(dāng)主要開發(fā)以下計算機(jī)應(yīng)用審計軟件：一是能幫助數(shù)據(jù)下載，提供不同被審計單位的計算機(jī)系統(tǒng)接口的軟件；二是能對各管理系統(tǒng)進(jìn)行測試軟件。按特定標(biāo)準(zhǔn)生成用于測試系統(tǒng)的數(shù)據(jù)，使用測試數(shù)據(jù)檢驗(yàn)程序進(jìn)程，檢測被審計單位執(zhí)行的功能；三是能進(jìn)行數(shù)據(jù)測試的審計軟件。按審計的要求抽取數(shù)據(jù)后執(zhí)行審計功能；四是建立規(guī)范的綜合性審計數(shù)據(jù)庫，包括滿足制定審計計劃需要的數(shù)據(jù)庫，積累審計工作經(jīng)驗(yàn)的數(shù)據(jù)庫和為編寫審計報告提供參考的數(shù)據(jù)庫等。
4.各級審計機(jī)關(guān)要結(jié)合實(shí)際，開發(fā)適應(yīng)基層審計工作的小軟件。各級審計機(jī)關(guān)在引進(jìn)和運(yùn)用上級審計機(jī)關(guān)推廣的通用審計軟件的同時，更要注重結(jié)合各地的審計實(shí)踐，開發(fā)出具有行業(yè)特點(diǎn)和地方特色的小軟件。以通用性和適用性為原則，由最初的利用通用審計軟件進(jìn)行簡單的查詢和統(tǒng)計分析，向建立具體業(yè)務(wù)審計模型方向發(fā)展，形成較為固定的計算機(jī)審計模型，注意滿足不同審計對象的相同審計項(xiàng)目的需要，方便不同類型數(shù)據(jù)的采集、轉(zhuǎn)換與分析，避免資源浪費(fèi)。
5.加強(qiáng)培訓(xùn)，建設(shè)一支適應(yīng)時代需要的審計隊(duì)伍。對審計人員素質(zhì)的提高，要結(jié)合實(shí)際，因地制宜，分層進(jìn)行。要經(jīng)過培訓(xùn)使一線審計人員計算機(jī)審計能夠分析建模，制訂方案，建立審計模型；能夠采集數(shù)據(jù)，下載數(shù)據(jù)，整理數(shù)據(jù)；轉(zhuǎn)換數(shù)據(jù)和分析數(shù)據(jù)；最后要形成審計結(jié)果。
6.科學(xué)規(guī)劃，循序漸進(jìn)。要按照標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化、科學(xué)化的要求，加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)硬件的配置。本著“先易后難，先急后緩”的原則。在軟件的開發(fā)與應(yīng)用上，要圍繞審計項(xiàng)目的實(shí)際需要，積極探索適用對路的小軟件，逐步建立功能配套、數(shù)據(jù)完備、操作簡便的計算機(jī)審計系統(tǒng)。工作中要克服各自為政的狀況，積極推行市場化運(yùn)作模式，避免重復(fù)浪費(fèi)。為此，審計機(jī)關(guān)的主要領(lǐng)導(dǎo)要經(jīng)常研究計算機(jī)審計方面的問題，加大管理力度，進(jìn)一步加強(qiáng)目標(biāo)考核，將計算機(jī)審計的推廣與應(yīng)用作為一項(xiàng)硬指標(biāo)落實(shí)到每個審計干部身上，引入獎懲激勵機(jī)制，形成計算機(jī)審計良性發(fā)展的態(tài)勢。
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績效審計在我國高校內(nèi)審工作中的發(fā)展尚處于初級階段，在審計實(shí)踐中，高校內(nèi)審的主要審計工作仍然是以財務(wù)收支審計為基礎(chǔ)來開展，在審計報告中鮮有涉及有關(guān)資源利用的效益情況的評價。
二、影響高?？冃徲嫷目陀^因素
(一)績效審計體系不健全，缺少操作性強(qiáng)的績效評價標(biāo)準(zhǔn)
這是目前績效審計缺乏實(shí)施條件的主要因素?？冃徲嫷膶ο缶哂袕?fù)雜多樣、綜合性強(qiáng)等特點(diǎn)，所以很多理論知識和操作模式都沒有定性，給績效審計工作帶來很大的困難?？冃徲嬰m然在很多領(lǐng)域已有所實(shí)踐，并頒布了較為詳細(xì)的績效評價操作細(xì)則或準(zhǔn)則，如：《國有資本金效績評價操作細(xì)則》、《企業(yè)效績評價標(biāo)準(zhǔn)》等，但是此類文件，所提及的指標(biāo)體系多為企業(yè)財務(wù)管理方面的財務(wù)指標(biāo)，僅與經(jīng)濟(jì)性和效率性效益相關(guān)，對于其他效益方面難以評價。高校作為主要依托國家財政撥款的事業(yè)單位，企業(yè)的財務(wù)管理指標(biāo)并不完全適用于高校財務(wù)制度；且高校主要職能是加強(qiáng)人才培養(yǎng)，提高科技創(chuàng)新、服務(wù)社會發(fā)展，僅對經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行評價，不能滿足高校資源使用效益全面評價的要求。缺乏針對高校情況所制定的績效評價體系、操作細(xì)則，沒有明確的量化的評價標(biāo)桿，直接影響高校績效審計的開展。
(二)審計證據(jù)的限制
傳統(tǒng)財務(wù)審計中，對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)性、合法性評價，主要是對報表、憑證等財務(wù)資料進(jìn)行檢查，通過翻閱會計憑證即能獲得大量原始證據(jù)，收集起來較為簡單且完整。而績效審計卻要收集大量業(yè)務(wù)資料來作為審計證據(jù)，證據(jù)收集時還需要審計人員依靠財務(wù)專業(yè)知識以外的其他經(jīng)驗(yàn)來判斷證據(jù)的相關(guān)性、充分性及可靠性。同時相對于高校財務(wù)部門財務(wù)制度的完善程度，被審對象單位內(nèi)部控制情況不一，所提供資料真實(shí)性、可靠性存在風(fēng)險，甚至存在無法提供足夠的審計所需資料的情況。審計證據(jù)的不充分增加了績效審計評價風(fēng)險，按照“四個不評價”原則之“對在審計過程中,未取得確鑿證據(jù)或?qū)徲嬜C據(jù)不充分事項(xiàng)不發(fā)表評價意見”，績效審計難以進(jìn)行評價。
(三)結(jié)合型績效審計的制約
目前績效審計在高校展開的主要形式是結(jié)合型績效審計，該形式無法充分發(fā)揮績效審計的特色。目前高?？冃徲嬛饕捎脗鹘y(tǒng)審計與績效審計相結(jié)合的方式，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和專項(xiàng)審計等工作中，將績效情況作為額外需要關(guān)注的方面提出，未明確要求做出有關(guān)績效情況的審計分析及評價；另一方面，一些資源使用的績效情況，從宏觀角度進(jìn)行匯總分析，才更容易全面發(fā)現(xiàn)問題，如：高校資源各部門之間共享程度低，一些設(shè)備購買買來了閑置不用，一些老師卻缺乏經(jīng)費(fèi)購買必要設(shè)備；基礎(chǔ)建設(shè)工程缺乏長遠(yuǎn)計劃，反復(fù)工程等。僅在單個部門或項(xiàng)目的傳統(tǒng)審計中運(yùn)用績效審計，對于資源使用情況的信息掌握容易出現(xiàn)不夠全面的情況，導(dǎo)致對績效情況無法評價或評價不夠準(zhǔn)確。
三、開展績效審計工作的相應(yīng)對策
(一)健全績效制度建設(shè)，構(gòu)建評價指標(biāo)體系，規(guī)范績效審計程序
要想更好的開展績效審計工作，就需要在實(shí)踐中規(guī)范體制，發(fā)現(xiàn)和總結(jié)問題，健全績效審計相關(guān)的法律法規(guī)。建立適用于高校經(jīng)濟(jì)和教育活動的績效審計制度，這是發(fā)展績效審計的前提，之后應(yīng)在此基礎(chǔ)上確定具有操作性的評價指標(biāo)體系，細(xì)化評價指標(biāo)，這是有效展開具體審計工作的依據(jù)。相對于較為成熟的企業(yè)績效評價標(biāo)準(zhǔn)，2011財政部頒布的財政支出績效評價指標(biāo)體系對高校更為適用，目前該評價體系已對“項(xiàng)目決策”及“項(xiàng)目管理”這兩類一級指標(biāo)細(xì)化了其評價標(biāo)準(zhǔn)，而對于“項(xiàng)目績效”這類一級指標(biāo)仍然沒有細(xì)化出具體評價標(biāo)準(zhǔn)，高校需要根據(jù)高校的特點(diǎn)及發(fā)展情況，對評價體系進(jìn)行細(xì)化，才能更具有操作性。
(二)加強(qiáng)高校內(nèi)控制度建設(shè)，優(yōu)化績效審計環(huán)境
審計環(huán)境是開展績效審計工作的重要前提條件，優(yōu)化現(xiàn)有的審計環(huán)境，審計人員才能更好的實(shí)施績效審計。首先績效審計的發(fā)展需要得到學(xué)校各層領(lǐng)導(dǎo)的重視，正確認(rèn)識績效審計所能發(fā)揮的作用，以及其本身的局限性，才能正確推進(jìn)績效審計的工作開展。其次，高校應(yīng)建立健全各部門的內(nèi)控制度，加強(qiáng)部門內(nèi)部管理，推進(jìn)信息化建設(shè)，妥善保存必要的基礎(chǔ)業(yè)務(wù)資料，提高審計所需財務(wù)信息和其他相關(guān)業(yè)務(wù)信息的真實(shí)性，完整性，為績效審計提供良好的可實(shí)施環(huán)境。最后審計部門需要規(guī)范績效審計程序，明確審計對象，確定審計重點(diǎn)，做好審計計劃，從而提高審計工作效率，也便于對審計人員的工作進(jìn)行有效考核。
(三)加強(qiáng)高校審計隊(duì)伍建設(shè)
高校審計部門普遍存在審計人員少、審計任務(wù)重的情況，因此需要保證審計隊(duì)伍的精銳性。高校應(yīng)加強(qiáng)審計人員的任前選拔制度，選拔具有一定的審計專業(yè)背景的人才；上崗前，應(yīng)重視崗前培訓(xùn)，如財務(wù)審計人員需要在財務(wù)處進(jìn)行實(shí)習(xí)，了解高校財務(wù)運(yùn)作體系等；在崗員工應(yīng)加強(qiáng)后續(xù)的理論教育培訓(xùn)，形成一定的后續(xù)培養(yǎng)機(jī)制。同時績效審計的復(fù)雜性，決定了需要審計人員在需要具備基本的審計、財經(jīng)、高校管理、計算機(jī)等專業(yè)知識外，同時還要具備較強(qiáng)的分析問題、解決問題的能力。問題的分析能力，要依靠審計人員豐富的個人實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。因此除了理論知識的學(xué)習(xí)，需加強(qiáng)在崗人員的實(shí)踐鍛煉，輪流擔(dān)任主審、高校之間進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)交流與學(xué)習(xí)等，提高審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。
(四)開展獨(dú)立型績效審計
獨(dú)立型績效審計更有利于從宏觀的角度匯總材料，分析現(xiàn)象，從而發(fā)現(xiàn)體制、機(jī)制的問題,提出個性化的解決方案。其可以著力查處資源浪費(fèi)、資產(chǎn)流失、效率低下等專項(xiàng)問題，促進(jìn)各學(xué)校提高管理水平和財政資金使用效益，發(fā)揮審計監(jiān)督在建設(shè)節(jié)約型社會中的重要作用。相對于傳統(tǒng)審計突出查找問題，獨(dú)立型績效審計則突出對影響績效成因的分析并提出建議，其審計報告可以以審計調(diào)查研究報告、審計建議函等形式，向被有關(guān)決策部門提出改進(jìn)和完善的建議；對于一些雖然符合現(xiàn)有政策，但存在制度性缺陷或政策落后不符合發(fā)展現(xiàn)狀，短期內(nèi)難以做到根本性改進(jìn)的問題，可以通過分析報告模式，向被審單位、決策者闡明問題存在的本質(zhì)原因，提出改進(jìn)或發(fā)展的思路和框架。所以，通過獨(dú)立的績效審計，更能宏觀的、針對性的發(fā)現(xiàn)問題，利于更好的發(fā)揮績效審計建設(shè)性作用。
四、結(jié)束語
